Garantías de la Deuda Tributaria (LGT arts. 77-82)
RD 939/2005: CAPÍTULO II. GARANTÍAS DE LA DEUDA.
RD 939/2005:
RD 939/2005:
RD 939/2005:
Orden HAP/2178/2015, de 9 de octubre, por la que se eleva el límite exento de la obligación de aportar garantía en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento a 30.000 euros, derogando en parte la Orden EHA/1030/2009, de 23 de abril, por la que se eleva el límite exento de la obligación de aportar garantía en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento a 18.000 euros
STS-3ª de 16 de julio de 2015 (Rec. 1543/2014) declara que el sujetivo pasivo del IMTPyAJD en caso de Hipoteca unilateral a favor del Estado en garantía de deudas tributarias aplazadas o fraccionadas es el propio estado, estando exento:
"La figura de la constitución de hipoteca unilateral a favor del Estado para garantizar el aplazamiento o fraccionamiento de deudas tributarias está prevista en el artículo 82 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, en el que se dispone:
(...) Debe señalarse que la Orden 1030/2009, de 23 de abril, fijó como límite exento de la obligación de prestar garantías el de 18.000 euros, respecto de las deudas gestionadas por la AEAT y por los órganos y 4 organismos de la Hacienda Pública estatal y que la Orden 1621/2009, de 17 de junio, estableció el mismo límite para las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas derivadas de tributos cedidos cuya gestión recaudatoria corresponda a las Comunidades Autónomas.
Dicho lo anterior, ha de señalarse que la tributación de la hipoteca unilateral en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, es la que deriva de los siguientes preceptos del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre, por el que se aprobó el Texto Refundido de aquél: - El artículo 7 dispone: (...) - El artículo 31.2, en cuanto a la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, establece: (...) - El artículo 8, respecto de la modalidad de "Transmisiones Onerosas", señala que estará obligado al pago del Impuesto a título de contribuyente, "c) En la constitución de derechos reales, aquel a cuyo favor se realice este acto". En cambio, en la modalidad de "Actos Jurídicos Documentados", el artículo 29 del Texto Refundido establece que será sujeto pasivo " el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan". - Por último, el artículo 45.I.A) dispone: (...)
Además, hay que tener en cuenta que la tributación por "Transmisiones Onerosas" o "Actos Jurídicos Documentados", es consecuencia de la relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.
En efecto, si el deudor hipotecario es empresario o profesional, en ejercicio de sus actividades, la constitución de hipoteca unilateral resulta ser una operación sujeta -pero exenta- de IVA, en virtud del artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , y, en su consecuencia, no sujeta a la modalidad de "Transmisiones Onerosas" ( artículo 7.5 del Texto Refundido, antes transcrito), pero la primera copia de la escritura pública de constitución de hipoteca unilateral si estará sujeta a la cuota variable de la modalidad de "Actos Jurídicos Documentados" (artículo 31.2, también anteriormente transcrito).
Cuando, por el contrario, el deudor hipotecario no es sujeto pasivo del IVA, la operación está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de "Transmisiones Onerosas".
Por ello, en el presente caso, la controversia se desarrolla dentro del campo de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados y se concreta en la necesidad de determinar quien es el sujeto pasivo de la hipoteca constituida en la escritura pública a que se hace referencia en el Antecedente Primero.
QUINTO. - La controversia que debemos resolver es la de quien es el sujeto pasivo de la cuota variable de Actos Jurídicos Documentados, en el caso de que el deudor (empresario que actúa en el ejercicio de su actividad) constituya hipoteca unilateral en garantía de fraccionamiento o aplazamiento de deuda tributarias. Y ello teniendo siempre en cuenta que, como antes se dijo, el artículo 29 del Texto Refundido, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993 (...)
El supuesto controvertido es, por tanto, muy sencillo, de tal forma que frente a la sentencia impugnada, que considera que el sujeto pasivo es el Estado y, en consecuencia, la operación está exenta del Impuesto, según el artículo 45.I.A) del Texto Refundido, las de contraste invocadas por el deudor, estiman que la condición de sujeto pasivo recae en el deudor hipotecario, por su condición de solicitante del documento notarial.
(...) entiende esta Sala que la doctrina correcta es la que se contiene en aquella y que el recurso debe ser desestimado. En efecto, comencemos por decir que el artículo 141 de la Ley Hipotecaria establece lo siguiente: (...) Es cierto, por tanto, que la constitución de la hipoteca unilateral se lleva a efectos por decisión y consentimiento exclusivo del deudor hipotecante, pero no lo es menos que el cumplimiento de la "conditio iuris" que supone la aceptación del acreedor hipotecario, tiene lugar con efectos retroactivos (artículo 141 de la Ley Hipotecaria). Pero es que además, la aceptación del Estado consta implícitamente, si bien que en el expediente administrativo formado a consecuencia de la solicitud de fraccionamiento o aplazamiento de deudas tributarias. En efecto, así se deduce del artículo 51.1 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por RD 939/2005 (...). Y por su parte, el artículo 45 del Reglamento de Revisión en vía administrativa, aprobado por RD 520/2005, de 13 de mayo, dispone que: (...) (En la misma línea, artículo 48.6 del Reglamento General de Recaudación).
De lo expuesto, se deduce, efectivamente, que la resolución favorable de la solicitud de fraccionamiento o aplazamiento de deudas tributarias y el requerimiento subsiguiente al deudor para la constitución de la garantía suponen una aceptación implícita de esta última, por lo que la expresa y formal para que se haga constar dicha circunstancia por nota marginal en el Registro de la Propiedad, es un acto debido a virtud de la doctrina de los actos propios. Las circunstancias expuestas -resolución favorable de la solicitud de fraccionamiento o aplazamiento, implícita aceptación de la constitución de la hipoteca, carácter retroactivo que debe darse a la constancia expresa de la misma en el Registro de la Propiedad- hacen que debamos estimar sujeto pasivo del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados al Estado, con la consiguiente derivada de declaración de exención a virtud de lo dispuesto en el artículo 45 I.A) del Texto Refundido del Impuesto y, en consecuencia, debemos desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina.
Por último, procede indicar que el criterio expresado es el sostenido igualmente por el Tribunal Económico-Administrativo Central en su Resolución de 3 de diciembre de 2013, al desestimar el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio que interpusiera el Director General de Tributos y Financiación Autonómica de la Consejería de Hacienda, de la Junta de Castilla y León contra la resolución del TEAR (Sala desconcentrada de Burgos), que había resuelto "que el otorgamiento en documento notarial de hipoteca a favor de la Administración Tributaria, expedido en interés de la misma, tiene por sujeto pasivo a la propia Administración Tributaria, a la que resulta de aplicación la exención subjetiva del artículo 45.I.A) del Texto Refundido de la Ley reguladora del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados" (Antecedente Primero.5 de la resolución del TEAC a que acaba de hacerse referencia)."