Prace badawcze i rozwojowe w ujęciu ustawy o rachunkowości

http://bridge.gov.pl/aktualnosc/pokaz/prace-badawcze-i-rozwojowe-w-ujeciu-ustawy-o-rachunkowosci/

Wyniki prac badawczych i rozwojowych prowadzą do powstania składników wartości niematerialnych i prawnych o kluczowym znaczeniu dla procesu komercjalizacji. Dlatego niezwykle istotne jest przyjrzenie się pracom badawczym i rozwojowym z perspektywy księgowej, a w szczególności z perspektywy ustawy o rachunkowości.

Rozróżnienie między pracami badawczymi a pracami rozwojowymi jest istotne z punktu widzenia rachunkowości. Ponadto ma ono również duży wpływ na wynik finansowy jednostki. To właśnie wyniki prac badawczych i rozwojowych mogą być przedmiotem ewentualnej komercjalizacji przez PJB, dlatego ważne jest zapoznanie się z problematyką ich prawidłowego definiowania i ujmowania księgowego.

Koszty poniesione na realizację prac rozwojowych to jedyny (opisany w ustawie o rachunkowości – przyp. aut.) przypadek aktywowania w bilansie składników wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez jednostkę we własnym zakresie i na własne potrzeby (E. Walińska, Ustawa o rachunkowości. Komentarz.).

PRZYKŁAD 

Rezultatem poniesionych kosztów prac rozwojowych powinny być: 

wyższa jakość produktów (np. rozszerzenie funkcjonalności oprogramowania stosowanego do planowania kampanii reklamowych), 

zdobycie nowych rynków zbytu (np. przystosowanie oprogramowania do współpracy z systemami księgowymi w innym kraju), 

rozszerzenie kręgu odbiorców (np. stworzenie nowej wersji systemu magazynowego kompatybilnego nie tylko z programem księgowym X, lecz również z programami y i Z), 

zmniejszenie liczby napraw gwarancyjnych (np. wprowadzenie nowej wersji oprogramowania powodującej znacznie mniej awarii systemów księgowych). 

Międzynarodowy Standard Rachunkowości 38 definiuje (§ 8 MSR 38):

1. Prace badawcze jako nowatorskie i zaplanowane poszukiwanie rozwiązań podjęte z zamiarem zdobycia i przyswojenia nowej wiedzy naukowej i technicznej. 

2. Prace rozwojowe jako praktyczne zastosowanie odkryć badawczych lub też osiągnięć innej wiedzy w planowaniu lub projektowaniu produkcji nowych lub znacznie udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów,procesów technologicznych, systemów lub usług, mające miejsce przed rozpoczęciem produkcji seryjnej lub zastosowaniem.

Międzynarodowy Standard Rachunkowości 38 identyfikuje również podstawowe pytania, na jakie trzeba odpowiedzieć, aby ocenić, czy składnik majątkowy wytworzony przez jednostkę we własnym zakresie kwalifikuje się do ujęcia jako składnik wartości niematerialnych, tj. należy określić:

1) czy w ogóle powstał – a jeśli tak, to w jakim momencie – możliwy do zidentyfikowania (czyli wyodrębnienia z pozostałych aktywów) składnik aktywów, który wytworzy prawdopodobne korzyści ekonomiczne w przyszłości oraz

2) czy jest możliwe wiarygodne ustalenie kosztu wytworzenia tego składnika aktywów.

Zgodnie z MSR 38 nie ujmuje się jako składnika wartości niematerialnych żadnego elementu majątkowego powstałego w wyniku prac badawczych (§ 54 MSR 38) (lub w wyniku realizacji etapu prac badawczych przedsięwzięcia prowadzonego we własnym zakresie). Wynika to z faktu, że na etapie prac badawczych prowadzonego przedsięwzięcia jednostka nie jest w stanie udowodnić, że powstał element majątkowy, który będzie wytwarzał prawdopodobne przyszłe korzyści ekonomiczne. Istnienie elementu majątkowego jest warunkiem koniecznym dla ujęcia takiego elementu jako składnika wartości niematerialnych.

UWAGA! 

Nakłady poniesione na prace badawcze (lub na realizację etapu prac badawczych przedsięwzięcia prowadzonego we własnym zakresie) ujmuje się w kosztach w momencie ich poniesienia.

Na podstawie MSR 38 można sformułować listę przykładowych prac badawczych (§ 56 MSR 38), takich jak:

– działania zmierzające do zdobycia nowej wiedzy; 

– poszukiwanie, ocena i końcowa selekcja sposobu wykorzystania rezultatów prac badawczych lub wiedzy innego rodzaju; 

– poszukiwanie alternatywnych materiałów, urządzeń, produktów, procesów, systemów lub usług oraz 

– formułowanie, projektowanie, ocena i końcowa selekcja nowych lub udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów, procesów, systemów lub usług.

Międzynarodowy Standard Rachunkowości 38 zakłada, że składnik wartości niematerialnych powstały w wyniku prac rozwojowych (lub realizacji etapu prac rozwojowych przedsięwzięcia prowadzonego we własnym zakresie) ujmuje się wyłącznie w sytuacji, gdy jednostka jest w stanie udowodnić (§ 57 MSR 38):

1. Możliwość ukończenia (z technicznego punktu widzenia) składnika wartości niematerialnych, tak aby nadawał się do użytkowania lub sprzedaży.

2. Zamiar ukończenia składnika wartości niematerialnych oraz jego użytkowania lub sprzedaży.

3. Zdolność do użytkowania lub sprzedaży składnika wartości niematerialnych.

4. Sposób, w jaki składnik wartości niematerialnych będzie wytwarzał prawdopodobne przyszłe korzyści ekonomiczne. Między innymi jednostka może udowodnić istnienie rynku na produkty powstające dzięki składnikowi wartości niematerialnych lub na sam składnik lub jeśli składnik ma być użytkowany przez jednostkę – użyteczność składnika wartości niematerialnych.

5. Dostępność stosownych środków technicznych, finansowych i innych, które mają służyć ukończeniu prac rozwojowych oraz użytkowaniu lub sprzedaży składnika wartości niematerialnych.

6. Możliwość wiarygodnego ustalenia nakładów poniesionych w czasie prac rozwojowych, które można przyporządkować temu składnikowi wartości niematerialnych.

Przykładowe kategorie prac rozwojowych przedstawione przez MSR 38 (§ 59 MSR 38)to: 

1) projektowanie, wykonanie i testowanie prototypów i modeli doświadczalnych (przed ich wdrożeniem do produkcji seryjnej lub użytkowania); 

2) projektowanie narzędzi, przyrządów do obróbki, form i matryc z wykorzystaniem nowej technologii; 

3) projektowanie, wykonanie i funkcjonowanie linii pilotażowej, której wielkość nie umożliwia prowadzenia ekonomicznie uzasadnionej produkcji przeznaczonej na sprzedaż; 

4) projektowanie, wykonanie i testowanie wybranych rozwiązań w zakresie nowych lub udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów, procesów, systemów lub usług.