חֶבְרַת אַרְנָק

חֶבְרַת אַרְנָק

מְשִׁיכַת דִּיבִידֶּנְד זוֹלָה כְּתַחֲלִיף לַמַּשְׂכּוֹרֶת הַיְּקָרָה

ד"ר איתמר כוכבי עורך דין, רואה חשבון וכלכלן

הטכניון – הפקולטה להנדסת תעשייה וניהול, מרצה בקורסים "חשבונאות ניהולית מתקדמת" ו"בקרת עלויות" כ-30 שנה עד לחודש 10/2019.

מרצה מצטיין טכניוני – הצטיינות יתירה בהוראה לשנת תשע"ה סמסטר חורף.

מרצה מצטיין טכניוני – ראוי לשבח בהוראה לשנת התשע"ו.

אוניברסיטת חיפה – הפקולטה לניהול – מנהל עסקים, מרצה בקורסים "חשבונאות פיננסית" ו"עקרונות החשבונאות" לתואר MBA.

הפקולטה למשפטים – אוניברסיטת חיפה – מרצה בקורס "עקרונות החשבונאות וניתוח דוחות כספיים", לתואר מוסמך במשפטים LL.M עם התמחות במשפט עסקי מסחרי עד לחודש 05/2019.

מחבר הספר: "רווחה בעולם קפיטליסטי" Welfare in a Capitalist World, אשר יצא לאור בהוצאת ספריית גלובס.

ד"ר מהפקולטה למשפטים באוניברסיטת חיפה Dr. Faculty of Law, University of Haifa.

שִׁעוּרֵי מָבוֹא – שָׂכָר וְתָגְּמוּלִים – חֶשְׁבּוֹנָאִי, מִשְׁפָּטִי, מִסּוּיִי

דִּינֵי מִסִּים, מוּנָּחִים

חֶבְרַת אַרְנָק – חברת ארנק היא חברה שתכליתה העיקרית היא הפחתת שיעור מס הכנסה ודמי ביטוח לאומי לבעליה שהוא בדרך כלל המועסק והבעלים היחידי של החברה. חברת מעטים (חברה שבשליטה של עד 5 בעלי מניות) אשר כל הכנסות בעלי מניותיה הוסבו לחברה, במטרה לחסוך תשלומי מסים ודמי ביטוח לאומי כתכנון מס הנובע מההבדל שבין שעור המס המוטל על יחידים לבין שעור המס המוטל על חברות.

דִּיבִידֶּנְד – דיבידנד הנו תשלום אשר חברה מעבירה לידי בעלי המניות מתוך הרווחים, באופן יחסי לערך המניות אשר בידי בעלי המניות וזכויותיהם בחברה.

מַשְׂכּוֹרֶת – תשלום שמתקבל בעבור עבודה, בכסף או בשווה כסף. שכר אשר שולם לעובד ממקום עבודתו לתקופה מוגדרת היכולה להיות עבור: יום, שבוע או חודש, בהתאם למקובל במקום העבודה. (בישראל מקובל שהמשכורת הינה עבור חודש עבודה).

מִיסּוּי – הטלת תשלומי חובה על פרטים וארגונים על ידי הממשלה או על ידי רשויות מקומיות אשר הינם סך המשאבים אותם נוטלת הממשלה מהציבור.

תשלום אשר השלטונות גובים מהתושבים ומהאזרחים לצורך מימון פעולות השלטון.

מִסִּים – תשלום חובה, אותו גובה בכפייה רשות ציבורית (ממשלה, עירייה או רשות מקומית), על פי חוק, לצורך מימון פעילותם. השלטון במדינה גובה מתושבים ומאזרחים מסים, שלא בעבור שירות מוגדר אשר ניתן למשלם המס.

הַכְנָסָה

סכום כסף עבור עבודה, מתנה, מלגה ועוד. הכנסה הינה זרם הכספים המועברים לגורם כלשהו בתקופה נתונה, בתמורה עבור:

עבודה שבוצעה (שכר, משכורת);

דמי שירות שניתן (שכר טרחה, רווחים);

בעלות על נכסים (שכר דירה, ריבית, דיבידנדים);

לעתים תקבולים בלא תמורה ישירה (מתנות, מענקים, ירושות, קצבאות, מסים). סכום הכסף או שווה כסף אשר נתקבל בתקופת חשבון מסוימת, בגין פעילות כלכלית כלשהי. השימוש במושג הכנסה מופיע לעיתים כמונח המתאר פדיון או מחזור ולעיתים במשמעות רווח.

הַכְנָסָה מְעֲבוֹדָה

פקודת מס הכנסה אינה מגדירה מהי הכנסת עבודה, אולם ניתן לקבוע כי הכנסת עבודה הינה הכנסה הנובעת מקיום יחסי עובד-מעביד והיא משולמת עקב קיום יחסי עובד מעביד. במסגרת ההגדרה נכללים כל רכיבי השכר.

מעביד, מעסיק – מוגדרים בפקודת מס הכנסה (להלן תיקרא: "הפקודה") בזו הלשון:

"מעביד", "מעסיק" – מי שמעסיק אדם במסגרת יחסי עבודה;

סעיף' 2(2) לפקודה עוסק בהכנסה מעבודה, כדלהלן:

מקורות הכנסה

2. מס הכנסה יהא משתלם, בכפוף להוראות פקודה זו, לכל שנת מס, בשיעורים המפורטים להלן, על הכנסתו של אדם תושב ישראל שהופקה או שנצמחה בישראל או מחוץ לישראל ועל הכנסתו של אדם תושב חוץ שהופקה או שנצמחה בישראל, ממקורות אלה:

עסק ומשלח יד

(1)......

עבודה

(2) (א) השתכרות או ריווח מעבודה; כל טובת הנאה או קצובה שניתנו לעובד ממעבידו; תשלומים שניתנו לעובד לכיסוי הוצאותיו, לרבות תשלומים בשל החזקת רכב או טלפון, נסיעות לחוץ לארץ או רכישת ספרות מקצועית או ביגוד, אך למעט תשלומים כאמור המותרים לעובד כהוצאה; שוויו של שימוש ברכב או ברדיו טלפון נייד שהועמד לרשותו של העובד; והכל - בין שניתנו בכסף ובין בשווה כסף, בין שניתנו לעובד במישרין או בעקיפין או שניתנו לאחר לטובתו;

פָּטוּר מִמַּס

פְּטוֹר מִמַּס הינו מצב בו הכנסות או תשלומים אשר התקבלו פטורים ממס במלואם או בחלקם. כל הכנסה או מכירה המתקבלת הפטורה במלואה או בחלקה ממס הכנסה או מכל מס אחר.

חֶבְרַת אַרְנָק – רקע

שכיר המועסק ברמות שכר גבוהות מעוניין לעבוד כשכיר באמצעות ׳׳חברת ארנק׳׳. המטרה היא לחסוך סכומי מס מהותיים באמצעות הסבת הכנסותיו כשכיר לחברת הארנק. התוצאה היא חיסכון בתשלומי מס הכנסה דמי ביטוח לאומי ומס הבריאות. התוצאה נובעת מההבדל הקיים בפקודת מס הכנסה בו שעור המס המוטל על יחיד גבוה משעור המס המוטל על חברה. על פניו זכותו של היחיד להתאגד באמצעות חברה הינה זכות חוקתית אשר נראה כי לא ניתן להגבילה רק משום חיסכון המס הטמון בחובה.

יחיד משלם מס במקור עם קבלת המשכורת על פי שיעור המס השולי שלו העומד ברף הגבוה עד 50% מס הכנסה. בנוסף משלם היחיד על משכורתו דמי ביטוח לאומי ומס בריאות כ-12% עד תקרת הכנסה אשר נקבעה בחוק. לעומת זאת, החברה מתחייבת במס על הכנסותיה בשיעור של 25%, נכון לשנת 2016, כאשר על חברה לא מוטלים דמי ביטוח לאומי ומס בריאות. הבעיה העולה היא כאשר היחיד ימשוך את הרווחים מחברת הארנק אז יוטל עליו מס נוסף הנקרא מס על דיבידנד העומד כיום על 30%. בחישוב הכולל רמת המיסוי אמורה להיות דומה בין עובד שכיר המקבל תשלום עבור עבודתו כהכנסה ממשכורת לעומת קבלת תשלום עבור עבודתו באמצעות משיכת הכספים בחברת הארנק אשר הוא בעליה.

חברת הארנק מוקמת על ידי מנהלים שכירים בעלי שכר גבוה לצורך משיכת המשכורות. חברת הארנק, משמשת מעין ארנק המשמש אכסניה למשכורתו של בעל מניותיה על מנת למשוך את הכספים שנותרו בחברה לצרכיו ושימושיו כגון: השקעות בשוק ההון, רכישת בתים, רכישת רכבים, רכישת בית מגורים באותה חברת הארנק היכולה להשכיר את בית המגורים לבעל מניותיה (בעליה). כמו כן, ניתן לשלם הוצאות שונות של החברה אשר אינן מחויבות במס ולקזז את המע"מ (מס ערך מוסף) תשומות על ההוצאות וכמובן לשמירת זכויותיו הסוציאליות, בעל המניות מאותה חברת ארנק בה הינו בעל שליטה, יכול להנפיק לעצמו משכורת בסכום כדאי שיקבע אשר יקנה לו את הזכויות הסוציאליות והמיסויות המתאימות.

במאמר מוסגר אציין כי שכיר בעל משכורת גבוהה, הפועל להקמת חברת ארנק במקום לקבל משכורת, מאבד זכויות סוציאליות ותשלומים אשר המעביד אחרת היה אמור להפריש עבורו כשכיר כדלקמן: תשלומי פנסיה, פיצויים, קרן השתלמות וביטוח לאומי (חלק מעביד). תגמול עבור ימי חופשה, ימי מחלה, חגים, דמי הבראה, השתתפות בהוצאות שונות ועוד.

אופן הביצוע הלכה למעשה

שכיר בעל הכנסה גבוהה מבקש לעבור ממעמד של שכיר בכיר למעמד של נותן שרות. היינו למעמד של ספק שרות לארגון (חברה או עסק), בה הוא עבד בתחילה כשכיר בכיר.

אופן הביצוע: על השכיר הבכיר להקים חברה על מנת למשוך את הכנסתו (לפי העלות למעביד), באמצעות החברה, במקום קבלת משכורת בסטטוס של שכיר. החברה נרשמת ברשם החברות באופן מוסדר וחוקי, אך, בפועל, לא מתקיימת בה כל פעילות למעט קבלת הכנסותיו כספק לארגון כחלופה למשיכת משכורתו שהייתה בעבר כעובד בכיר. שכיר כזה המתאגד כבעל שליטה בחברת הארנק מפסיק לקבל משכורת (לא מונפק לו תלוש משכורת) וכנגד תשלום הכנסתו מעבודה הוא מנפיק חשבונית מחברת הארנק שהקים לארגון (חברה או עסק וכדומה) בו הוא מועסק.

מעמדו של השכיר האמור משתנה. מעבודתו כשכיר בארגון, הוא עובר למעמד של ספק של הארגון, בדומה לכל נותני השירותים כעורכי הדין, רואי החשבון ועוד.

שיטת תכנון המס יכולה להיות כך: כאמור החברה מתחייבת במס חברות על הכנסותיה בשיעור של 25% (נכון לשנת 2016), כאשר על חברה לא מוטלים דמי ביטוח לאומי ומס בריאות. לאחר תשלום מס החברות, 75% מהכספים הפנויים לאחר תשלום מס החברות יוגדרו ע"י בעלי מניות בחברת הארנק כדיבידנד. בעלי מניות מגדירים את הדיבידנד אשר הם מושכים מחברת הארנק כהלוואה. ההגדרה כהלוואה באה על מנת להימנע מתשלום ה-30% המס על הדיבידנד המוטל על משיכות בעלי השליטה בחברה.

דוגמה, בעל חברת ארנק המעוניין (לאחר תשלום מס חברות – 25%) למשוך סכום העומד על סך 100,000 ₪. במידה והוא מושך את הסכום כדיבידנד עליו לשלם מס על דיבידנד בסך העומד על 30,000 ₪.

לעומת זאת, במידה ויהיה מעוניין לערוך תכנון מס: הפעולה שהוא מבצע (על מנת להימנע ממס) הינה, הגדרת משיכת ה-100,000 ₪ כהלוואה אשר חברת הארנק מעניקה לבעל מניותיה בתמורה לריבית שוק של 3% בשנה. כך הוא יחזיר לחברת הארנק שלו עצמו 3,000 ₪ בשנה.

תזכיר חוק התוכנית הכלכלית לשנים 2018-2017

תזכיר חוק התוכנית הכלכלית לשנים 2017-2018 (תיקוני חקיקה), התשע"ו-2016.

תזכיר חקיקה לצמצום פעילות וצבירת עודפים באמצעות חברות.

תזכיר החוק שהפיץ משרד האוצר – רשות המיסים (לקראת חוק ההסדרים 2018-2017) קובע כי שיעורי המס יהיו זהים הן כאשר הינך שכיר במשכורת בארגון והן כאשר אתה בעל מניות בחברת ארנק המנפיקה חשבונית לארגון.

התזכיר כולל הצעות חקיקה במסגרת החוק כדלהלן:

מיסוי "חברות ארנק"

מתן סמכות למנהל הרשות להורות על חלוקת עודפי חברה.

מיסוי משיכות בעל מניות מהותי מהחברה, והעמדת נכס לשימוש בעל המניות.

משיכת כספי חברה או שימוש בנכסיה – יקבעו כהכנסה ממשכורת או דיבידנד:

ע"פ התזכיר יתווסף סעיף 3(ט1) לפקודה:

משיכת כספים מחברה על ידי יחיד בעל מניות מהותי או קרובו, במישרין או בעקיפין, לרבות הלוואה או כל חוב אחר ולרבות העמדת כספים ע"י החברה כבטוחה להלוואה אותה נוטל בעל המניות, תיקבע כהכנסת בעל המניות.

סיווג ההכנסה: כהכנסה מעסק/משלח יד לפי סעיף 2(1) או כשכר לפי סעיף 2(2) או דיבידנד לפי סעיף 2(4) או מקור אחר לפי סעיף 2(10) – לפי העניין.

נוסח התזכיר קובע כי משיכת כספים שתוחזר בתוך 90 יום לא תחשב כמשיכה, עם זאת, הקביעה כי סכום שהוחזר ונמשך תוך שנתיים ממועד ההחזר, יחשב כאילו לא הוחזר, משמעותה כי כל משיכה חוזרת של כספים מהחברה ע"י בעל מניות מהותי, מהשקל הראשון, תחויב במס באופן מיידי.

תזכיר החוק קובע שאם מחצית מהכנסותיה של חברת הארנק הינה מלקוח אחד, בחברת ארנק שכזו, יראו בכל הכנסותיה, כולל אלו שהגיעו ממקורות אחרים, כהכנסה אישית של בעל חברת הארנק שמחויבת במס הכנסה.

מתן הלוואה לבעלי חברת הארנק לא עומדת בקנה אחד עם כוונת רשות המסים המעוניינת לקבוע בתזכיר החוק האמור לעיל, כי בעל המניות חייב להחזיר את ההלוואה שקיבל תוך תקופה של עד חצי שנה. או לחילופין בעל מניות לא יוכל לקבל הלוואה מעבר לתקרה מסוימת. בכך רשות המיסים מעוניינת להגביל את סכומי ההלוואה שבעל מניות יכול למשוך מחברת הארנק. (אפשר לקבוע גם תקופה מסוימת להחזרת ההלוואה וגם הגבלת התקרה המסוימת לסכום ההלוואה).

תזכיר החוק מאפשר לרשות המסים להתערב בשיקוליה הלגיטימיים של החברה. במסגרת זאת, מעוניינת רשות המיסים לקבוע כי תתבצע חלוקת רווחים ואף מתי תתבצע חלוקת רווחים. כמו כן, לקבוע כי ההלוואות תחשבנה כדיווידנד או משכורת. בידי בעל המניות אפשרות נוספת לקבוע כי תתבצע חלוקת דיווידנדים בחברה באופן שרירותי תוך חיוב בעלי המניות בחברה בגין חלוקת דיווידנד, אף על פי שבפועל לא בוצעה חלוקה כזו. הוראה מעין זו אינה עומדת בקנה אחד עם חופש בעלי המניות להחליט ולפעול במסגרת מסך ההתאגדות הקיים בין החברה לבעלי מניותיה. התוצאה העולה היא כי רשות המסים רואה בחברות הארנק תכנון מס בלתי לגיטימי.

לסיכום:

רשות המיסים מעוניינת לסגור את הפרצה של תכנון המס המתבצעת כעת באמצעות התאגדות לחברת ארנק. רשות המיסים יכולה לקבוע שסכום ההכנסה מלקוח אחד תחשב להכנסה אישית המחויבת במס של 50% במידה ו-2/3 מהכנסותיה של חברת הארנק הינם מלקוח אחד (היינו הארגון בו השכיר עובד). לדעת מומחי האוצר מגבלה זו תעצור את הסחף בהקמת חברות ארנק ובתכנוני מס אגרסיביים. כוונת רשות המיסים – משרד האוצר לפגוע בפעילותן של חברות הארנק ובעיקר למנוע הקמת חברות ארנק נוספות משום שלמעשה עם שילוב תזכיר החוק האמור לעיל, המיסוי אשר יוטל על בעלי חברות הארנק יהיה זהה למיסוי המוטל על שכיר המקבל משכורת מהארגון וייתר את הצורך בהתאגדות לחברת ארנק.

הבעיה כי לכל יחיד זכות יסוד להתאגד כחברה במסגרת פעילותו העסקית. התערבות רשות המיסים בקביעת מועד או סכום ההלוואות מונעת מהיחיד לגייס כספים מהון עצמי ושולחת את בעל המניות לגיוס הון זר כגון: הלוואה מהבנק או הלוואה מכל גוף פיננסי אחר.

הערה: המידע המוצג במאמר הינו מידע כללי בלבד, ואין בו כדי להוות ייעוץ ו/או חוות דעת משפטית. המחבר ו/או המערכת אינם נושאים באחריות כלשהי כלפי הקוראים, ואלה נדרשים לקבל עצה מקצועית לפני כל פעולה המסתמכת על הדברים האמורים. רק הוראות החוק, הפסיקה או הוראות המוסד המטפל, מחייבות וקובעות. בכל מקרה בו נכתב לשון זכר הכוונה גם ללשון נקבה, וכן להיפך, אלא אם נאמר במפורש אחרת.

המידע המוצג בעיקר בנושא מס רכישה ומס שבח הינו מידע כללי בלבד, ואין בו כדי להוות ייעוץ ו/או חוות דעת משפטית, מאחר ורשויות מיסוי מקרקעין לעיתים קרובות, רואות את נושא מס הרכישה ומס השבח בצורה אחרת, העולה עד כדי חיוב בסכום גבוה של מס הרכישה ומס שבח.

מכאן, כי אין לראות באמור במסמך לעיל כייעוץ ו/או חוות דעת מקצועית כלשהי.

הכותב: ד"ר איתמר כוכבי, הינו מרצה בפקולטה הנדסת תעשייה וניהול בטכניון בחיפה כ-30 שנה, בקורסים חשבונאות ניהולית מתקדמת ובקרת עלויות עד לחודש 10/2019. כמו כן, מרצה באוניברסיטת חיפה, בפקולטה לניהול – מנהל עסקים, לתואר MBA, בקורס "עקרונות החשבונאות" וכן בפקולטה למשפטים של אונ' חיפה בקורס "עקרונות החשבונאות וניתוח דוחות כספיים", לתואר מוסמך במשפטים LL.M עם התמחות במשפט עסקי מסחרי עד לחודש 05/2019.

ד"ר מהפקולטה למשפטים באוניברסיטת חיפה. Dr. Faculty of Law, University of Haifa, ISRAEL.

במקצועו רואה חשבון וכלכלן (כ-30 שנה), וכן עורך דין ונוטריון. בעל משרד עריכת דין (רואה חשבון), בקריית הממשלה בחיפה. תחום התמחותו דיני מיסים, משפט מסחרי ודיני עבודה.

מחבר הספר: "רווחה בעולם קפיטליסטי" Welfare in a Capitalist World, אשר יצא לאור בהוצאת ספריית גלובס.

מיקום המשרד: קריית הממשלה פל ים 7, חיפה, טל: 8621350- 04, פקס: 8621349- 04, פל': 5443671- 050

e-mail: cpa-adv-itamar@bezeqint.net