עֲבֵירַת מַס תֵּחָשֵׁב הַלְבָּנַת הוֹן הַמְּאַפְשֶׁרֶת אֵת חִילוּט הָרְכוּשׁ
ד"ר איתמר כוכבי עורך דין, רואה חשבון וכלכלן
הטכניון – הפקולטה להנדסת תעשייה וניהול, מרצה בקורסים "חשבונאות ניהולית מתקדמת" ו"בקרת עלויות" כ-30 שנה עד לחודש 10/2019.
מרצה מצטיין טכניוני – הצטיינות יתירה בהוראה לשנת תשע"ה סמסטר חורף.
מרצה מצטיין טכניוני – ראוי לשבח בהוראה לשנת התשע"ו.
אוניברסיטת חיפה – הפקולטה לניהול – מנהל עסקים, מרצה בקורסים "חשבונאות פיננסית" ו"עקרונות החשבונאות" לתואר MBA.
הפקולטה למשפטים – אוניברסיטת חיפה – מרצה בקורס "עקרונות החשבונאות וניתוח דוחות כספיים", לתואר מוסמך במשפטים LL.M עם התמחות במשפט עסקי מסחרי עד לחודש 05/2019.
מחבר הספר: "רווחה בעולם קפיטליסטי" Welfare in a Capitalist World, אשר יצא לאור בהוצאת ספריית גלובס.
ד"ר מהפקולטה למשפטים באוניברסיטת חיפה Dr. Faculty of Law, University of Haifa.
שִעוּרֵי מָבוֹא – מִשְׁפָּטִי, חֶשְׁבּוֹנָאִי, מִסּוּיִי
עֲבֵירַת מַס תֵּחָשֵׁב הַלְבָּנַת הוֹן הַמְּאַפְשֶׁרֶת אֵת חִילוּט הָרְכוּשׁ
אחריות עורכי דין ורואי חשבון
מוּנָּחִים:
עֲבֵירַת מַס
עבירת מס הינה עבירה פלילית (מעשה המנוגד לחוק), הנובעת מפעולה בלתי חוקית אשר מטרתה השתמטות מתשלום מס או הקטנת סכום המס החייב. העבירות השכיחות ביותר הינן: אי דיווח על הכנסות, אי הגשת דוחות (חודשי או שנתי), חשבוניות פיקטיביות וכן "ניפוח" הוצאות.
רוב עבירות המס נחקרות ע"י מחלקת החקירות של רשות המיסים וקבועות בפקודת מס הכנסה, [נוסח חדש], חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 או חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963.
עבירות מס קיימות גם בהליך שאינו פלילי במסגרת האכיפה המנהלית, (ראה מאמרי: אֲכִיפָה מִנְהָלִית כְּתַחֲלִיף לַעֲבֵירָה הַפְּלִילִית), דהיינו ניתן להיענש בגין עבירות מס, ע"י תשלום כופר (ראה מאמרי: "כופר", ד"ר איתמר כוכבי) כתחליף להגשת כתב אישום.
תשלום כופר כסף הינו אפשרות הניתנת (לעתים) לחשוד בעבירה כלכלית (בפרט למי שהשתמט ממס) כתחליף להעמדתו למשפט פלילי כשמדובר בעבירת מס מהותית. בהליך הכופר ניתנת לחשוד בעבירת המס אפשרות להמיר את החשדות נגדו בתשלום כספי לטובת המדינה.
הַלְבָּנַת הוֹן
הלבנת הון הינה פעולה פיננסית או פעולה ברכוש, אותה מבצע אדם, על מנת להסתיר את הכספים ואת זהות מקור הרכוש ויעד הכספים המועברים תוך ניצול יעילות הגלובליזציה ושימוש במערכות פיננסיות עולמיות.
באמצעות פעולת הלבנת ההון העבריין מטמיע את הכסף ה"שחור" ברכוש וכסף לגיטימיים ומהכין אותם לשימוש חוזר למימון סחר בבני אדם, טרור, סחר בסמים, סחר בנשק וכדומה.
המטרה העיקרית של החוק לאיסור הלבנת הון הינה: איתור כספים אשר מקורם בפשע, צמצום הפשע העתידי ומניעת שימוש עברייני נוסף בכסף שהושג על ידי עסקאות עברייניות. החוק הישראלי מהווה חלק משיתוף פעולה במלחמה גלובלית למיגור מערכות ארגוני הפשע בכל ברחבי העולם.
חוק איסור הלבנת הון, התש"ס-2000, (להלן יקרא: "החוק") קובע מהי פעולת הלבנת הון האסורה, כדלהלן:
איסור הלבנת הון
3. (א) העושה פעולה ברכוש, שהוא רכוש כאמור בפסקאות (1) עד (4) (בחוק זה – רכוש אסור), במטרה להסתיר או להסוות את מקורו, את זהות בעלי הזכויות בו, את מיקומו, את תנועותיו או עשיית פעולה בו, דינו – מאסר עשר שנים או קנס פי עשרים מהקנס האמור בסעיף 61(א)(4) לחוק העונשין –
(1) רכוש שמקורו, במישרין או בעקיפין, בעבירה;
(2) רכוש ששימש לביצוע עבירה;
(3) רכוש שאיפשר ביצוע עבירה;
(4) רכוש שנעברה בו עבירה.
(ב) העושה פעולה ברכוש או המוסר מידע כוזב, במטרה שלא יהיה דיווח לפי סעיפים 7 או 8א או כדי שלא לדווח לפי סעיף 9, או כדי לגרום לדיווח בלתי נכון, לפי הסעיפים האמורים, דינו – העונש הקבוע בסעיף קטן (א); לענין סעיף זה, "מסירת מידע כוזב" – לרבות אי מסירת עדכון של פרט החייב בדיווח.
בעבירת הלבנת הון מדובר ב-3 שלבים:
שלב השמה (Placement) – חדירה של כסף שמקורו בפשע למערכת הפיננסית, שלב הריבוד (Layering) – פעולה להסתרת המקור האמתי של הכסף, שלב ההטמעה (Integration) – שלב בו נעשה שימוש רגיל ולגיטימי באותו כסף.
חִילוּט רְכוּשׁ
חילוט
חילוט (confiscation) הינו החרמה (חילוץ) או הפקעה של זכויות בכספים או ברכוש בגין אשמה, אי-קיום התחייבות או עבירה על החוק בשל ביצוע מעשה בלתי חוקי. חילוט (forfeiture), הינו החרמה/הפקעה של כסף או רכוש, על פי החוק, המתבצעת ע"י רשות מרשויות המדינה בדרך כלל בשל עבירה פלילית, אך לעיתים נמצא את הליך החילוט גם בהליך אזרחי.
עֲבֵירַת מַקּוֹר
עבירת מקור הינה עבירה "חיצונית" לחוק הלבנת הון רשימת עבירות המקור מתאפיינת בעבירות פשיעה חמורות, המופיעה בתוספת הראשונה לחוק אשר כוללת את העבירות כדלהלן: זנות, טרור, רכוש, הימורים, אלימות, סמים. כמו כן, נכללות בעבירת המקור העבירות של בעלי "הצווארון הלבן" כגון: מרמה, רישום כוזב במסמכי תאגיד, עבירה על חוק ניירות ערך ועבירות מס המוגדרות בהרחבה להלן, במאמר הנוכחי. מטרת העבריין היא להסתיר ולהסוות את מקור העברת הכספים הבלתי חוקי של הרכוש ובתוך כך להסוות את ביצוע העבירה "החיצונית" לחוק. זאת להבדיל, מעבירה "פנימית" לחוק כלומר, עבירה לפי חוק איסור הלבנת הון עצמו. מטרת העבירה ה"פנימית" הינה ביצוע פעולה ברכוש, על מנת לא לדווח על פי חוק איסור הלבנת הון, לשם סיכול יישומו של החוק.
סעיף 2 לחוק איסור הלבנת הון, קובע מהי עבירת המקור כדלהלן:
עבירת מקור
2. (א) בפרק זה, "עבירה" – עבירה כמפורט בתוספת הראשונה.
חוק איסור הלבנת הון חל על פעולות בכספים או רכוש שהופקו במישרין או בעקיפין מעבירה שהוגדרה בחוק כעבירת מקור או ששימשו לביצועה של אותה עבירת מקור או אפשרו אותה. רשימה סגורה של עבירות המקור מצויה בתוספת הראשונה לחוק. הרשימה כוללת עבירות רבות מקטגוריית "הפשיעה החמורה", בכללן עבירות רכוש, אלימות, סמים, סחר בלתי חוקי בנשק, טרור ועוד. לרשימת עבירות המקור דלעיל, מצטרפות אף עבירות מקטגוריית "הצווארון הלבן", בהן עבירות על חוק ניירות ערך, שוחד, רישום כוזב במסמכי תאגיד, תועבה, מרמה, ועוד.
הוֹן שָׁחוֹר
המונח הון שחור מתייחס להכנסות כספיות המוסתרות מרשות המסים, בין שמקורן בפעילות בלתי חוקית כמו הימורים, סחר בסמים או סרסרות ובין שמקורן בפעילות חוקית שאינה מדווחת לרשויות הציבוריות על מנת להתחמק מתשלום המיסים. התוצאה היא שמאחורי ההון השחור, מסתתרות פעילויות פיננסיות שאינן חוקיות ואינן נכללות בנתוני התוצר המקומי הגולמי (תמ"ג) כגון: העלמת הכנסות של נותני שירותים, ביצוע עסקאות ללא חשבונית מס, הנפקת חשבוניות פיקטיביות וכדומה. העסקאות המתבצעות בהון השחור אינן רשומות בספרים באופן פורמלי, ולפיכך מהוות עבירת מס של נותן ומקבל התשלום, שכן אף מקבל התשלומים מההון השחור מעוניין בהעלמת ההכנסה העולה מהעסקה, באמצעות אי הדיווח לרשויות המס. ההון השחור אשר נצבר, משמש לעיתים קרובות לרכישת מוצרים או שירותים שונים, המתבצעים ללא רישום או מעקב. השירותים והתשלומים "השחורים" מבוצעים על ידי עסקאות עם ספקים אשר לעיתים, מוכנים לשתף פעולה.
על פי אומדני רשות המיסים בישראל, כחמישית מהפעילות הכלכלית המתרחשת במדינת ישראל אינה מדווחת, ומהווה כלכלה שחורה. (מחקרים נוספים הראו אף יותר וקבעו שהכלכלה השחורה עומדת על שיעור של כ-25% מהתמ"ג).
הַעְלָמַת מַס
העלמת מס הינה הסתרת הכנסה החייבת במס או התחמקות מדיווח מלא או חלקי על הכנסות מסוימות או כספים לרשויות המיסים הציבוריות, על אף שחלה חובת דיווח על ההכנסות.
עֲבֵירַת מַס תֵּחָשֵׁב כְּהַלְבָּנַת הוֹן
במסגרת המאבק הבינלאומי והישראלי על ידי שינוי החוקים בקשר להעלמות המס נכללו בחוק איסור הלבנת הון מספר תיקונים חשובים.
תיקון מס' 14 לחוק הלבנת הון (להלן יקרא: "התיקון") קובע כי עבירות מס חמורות ייחשבו לעבירות הלבנת הון. התיקון מציין את הסנקציות העולות מחוק איסור הלבנת הון על עבירות המס המצוינות להלן כאשר תוצאת התיקון הינה:
א. החמרת הענישה לעשר שנות מאסר.
ב. רשות המיסים רשאית לדרוש חילוט הרכוש של החשוד בהעלמת מס.
ג. המידע הנמצא ברשות לאיסור הלבנת הון יועבר באופן ישיר לרשות המיסים.
מהאמור עולה כי הודות התיקון לחוק הקובע כי עבירות מס חמורות ייחשבו גם לעבירות הלבנת הון, רשות המסים רשאית לקבל את כל המידע המצוי בידי הרשות לאיסור הלבנת הון ללא מגבלות. בנוסף, החוק קובע חובות דיווח ותיעוד על נותני השירותים המקצועיים: רואי חשבון ועורכי דין וכן גופים פיננסיים כפי שציינתי במאמרי להלן:
1. חוק איסור הלבנת הון – תיקון (הטלת חובות על נותן שירות עסקי-עורכי דין ורואי חשבון) - ד"ר איתמר כוכבי
2. הלבנת הון – ד"ר איתמר כוכבי
3. עבירות מס חמורות יוכרו כעבירות מקור להלבנת הון – ד"ר איתמר כוכבי
4. חילוט – חילוט נכסים ומזומנים של מעלימי מס בישראל – ד"ר איתמר כוכבי
5. פְּטוֹר מֵהָלִיךְ פְּלִילִי עַל עֲבֵירוֹת הַלְבָּנַת הוֹן, שֶׁמְּקוֹרָן בָּעֲבֵירוֹת מַס – ד"ר איתמר כוכבי
6. העלמות מס וגילוי מרצון – ד"ר איתמר כוכבי
בעקבות החקיקה החדשה בתחום המס ואכיפה כנגד ההון השחור המייצגים, עורכי הדין ורואי החשבון, חשופים יותר מתמיד לחקירות פליליות נגדם. החשד העולה כנגד המייצגים הינו, כי עורכי הדין ורואי החשבון, חשודים ביחד עם הלקוח בסיוע בביצוע עבירות מס והלבנת הון. יתר על כן, כפועל יוצא מהמאבק בהון השחור, הבנקים מסרבים לקבל כספים מלקוחותיהם ללא הסבר למקור הכספים. קצין הציות של הבנק לא יאפשר קבלת כספים אם קיים חוסר בהירות ואין בטחון מלא שמקור הכספים ברור ונקי וכן כי שולם על הכספים המופקדים מס. עם כניסתו לתוקף של התיקון (מועד כניסת התיקון תחילת שנת 2017) עבירות המס הופכות לעבירות הלבנת הון.לפיכך, לקוחות החשודים בעבירות מס נחקרים אף בעבירות הלבנת הון ויחד עמם עורכי דין ורואי החשבון.
עבירת המקור הינה כל עבירת מס אשר נעשתה על-פי חוק איסור הלבנת הון, המאפשרת לרשות המסים לקבל מידע מהרשות לאיסור הלבנת הון, זאת מאחר ועבירת המס כעבירת מקור נכללת בחוק הלבנת הון. בעקבות התיקון לחוק רשות המסים תקבל ללא הגבלה את כל הנתונים הכוללים, תקבולים מחו"ל, תקבולים בארץ, חשבונות בנק בארץ ובחו"ל ואף ירושות הנמצאות במחשבי הרשות לאיסור הלבנת הון.
מאחר ועבירות המס משולבות בחוק איסור הלבנת הון, סמכויות החילוט של רשויות האכיפה ובעיקר רשות המיסים, הורחבו בצורה ניכרת בשל עבירות המס.
החילוט
חילוט פלילי – הינה סנקציה המעוגנת בסעיף 21 לחוק איסור הלבנת הון והמוטלת בנוסף לעונש על עבירת הלבנת הון, במקרה בו הנאשם הורשע בעבירות לפי סעיפים 3 ו-4 לחוק. במקרה ואין אפשרות להעמיד לדין הפלילי את העבריין כיוון שאינו נמצא בישראל, או אם הרכוש התגלה לאחר הרשעתו, או מכל סיבה אחרת, תופעל סנקציה לפי סעיף 22 לחוק שהיא חילוט אזרחי.
החילוט – מאחר ועבירות מס הופכות לעבירות מקור, לפי חוק איסור הלבנת הון, רשות המיסים רשאית לחלט רכוש של חשוד בביצוע עבירות מס. רשימת עבירות המקור בחוק איסור הלבנת הון הורחבה, כך שהן כוללות היום גם עבירות מס הכנסה, עבירות מע"מ ועבירות מיסוי מקרקעין.
בנושא מס הכנסה: נקבעו היקפי העלמת מס מינימליים שרק מהם יוכרו עבירות מס חמורות, כעבירות מקור. עבירת מקור במס הכנסה תחשב רק עבור העלמת הכנסות בהיקף העולה על 2.5 מיליון שקל במהלך 4 שנים או סכום העולה על מיליון שקל בשנה אחת.
בנושא מע"מ: העלמת מע"מ תחשב כעבירת מקור אם המס שלגביו נעברה העבירה עומד על סכום השווה ל-480 אלף ש"ח במשך 48 חודשים או 170 אלף ש"ח בתקופה של 12 חודשים. כמו כן, עבירות בתחום החשבוניות הפיקטיביות ייחשבו עבירות מקור אף אם הן בוצעו "בנסיבות מחמירות", כהגדרתן בחוק מע"מ.
בנושא מיסוי מקרקעין: נקבע כי השמטת שווי רכישה של 1.5 מיליון ₪ ויותר, תוכר כעבירת מס חמורה ולפיכך תכנס להגדרה של עבירת מקור.
כדי שעבירת מס תהיה עבירת מקור, צריך למעשה להתקיים התנאי לפיו מלבד העלמת המס הייתה גם הסתרה מכוונת של הכסף. במהלך הדיון בוועדת החוקה התעורר ויכוח, האם החזקת כסף במזרון, כספת או לחילופין חשבון עובר ושב, מהווים הלבנת כספים. לבסוף סוכם כי יתקיים דיון נפרד לגבי עבירת החזקה בה יוגדר מתי החזקה תהווה עבירה. החילוט המתאפשר כעת לרשות המסים הוא בגובה העסקה הקשורה בהעלמת מס ובנוסף לסכומי הכסף שחולטו, אותו מעלים מס יידרש לשלם את כל המס והקנסות
הערה: המידע המוצג במאמר הינו מידע כללי בלבד, ואין בו כדי להוות ייעוץ ו/או חוות דעת משפטית. המחבר ו/או המערכת אינם נושאים באחריות כלשהי כלפי הקוראים, ואלה נדרשים לקבל עצה מקצועית לפני כל פעולה המסתמכת על הדברים האמורים. רק הוראות החוק, הפסיקה או הוראות המוסד המטפל, מחייבות וקובעות. בכל מקרה בו נכתב לשון זכר הכוונה גם ללשון נקבה, וכן להיפך, אלא אם נאמר במפורש אחרת.
הכותב: ד"ר איתמר כוכבי, הינו מרצה בפקולטה הנדסת תעשייה וניהול בטכניון בחיפה כ-30 שנה, בקורסים חשבונאות ניהולית מתקדמת ובקרת עלויות עד לחודש 10/2019. כמו כן, מרצה באוניברסיטת חיפה, בפקולטה למשפטים של אונ' חיפה בקורס "עקרונות החשבונאות וניתוח דוחות כספיים", לתואר מוסמך במשפטים LL.M עם התמחות במשפט עסקי מסחרי עד לחודש 05/2019 וכן בפקולטה לניהול – מנהל עסקים, לתואר MBA, בקורסים "חשבונאות פיננסית" ו"עקרונות החשבונאות".
ד"ר מהפקולטה למשפטים באוניברסיטת חיפה. Dr. Faculty of Law, University of Haifa, ISRAEL.
במקצועו רואה חשבון וכלכלן (כ-30 שנה), וכן עורך דין ונוטריון. בעל משרד עריכת דין (רואה חשבון), בקריית הממשלה בחיפה. תחום התמחותו דיני מיסים, משפט מסחרי ודיני עבודה.
מחבר הספר: "רווחה בעולם קפיטליסטי" Welfare in a Capitalist World, אשר יצא לאור בהוצאת ספריית גלובס.
מיקום המשרד: קריית הממשלה פל ים 7, חיפה, פל': 5443671- 050 טל: 8621350- 04,
e-mail: cpa-adv-itamar@bezeqint.net פקס: 8621349- 04