הַצְהָרַת הוֹן – יֵיחוּס הֶפְרֵשֵׁי הוֹן לִשְׁנוֹת מַס סְגוּרוֹת וּפְתוּחוֹת
ד"ר איתמר כוכבי עורך דין, רואה חשבון וכלכלן
הטכניון – הפקולטה להנדסת תעשייה וניהול, מרצה בקורסים "חשבונאות ניהולית מתקדמת" ו"בקרת עלויות" כ-30 שנה עד לחודש 10/2019.
מרצה מצטיין טכניוני – הצטיינות יתירה בהוראה לשנת תשע"ה סמסטר חורף.
מרצה מצטיין טכניוני – ראוי לשבח בהוראה לשנת התשע"ו.
אוניברסיטת חיפה – הפקולטה לניהול – מנהל עסקים, מרצה בקורסים "חשבונאות פיננסית" ו"עקרונות החשבונאות" לתואר MBA.
הפקולטה למשפטים – אוניברסיטת חיפה – מרצה בקורס "עקרונות החשבונאות וניתוח דוחות כספיים", לתואר מוסמך במשפטים LL.M עם התמחות במשפט עסקי מסחרי עד לחודש 05/2019.
מחבר הספר: "רווחה בעולם קפיטליסטי" Welfare in a Capitalist World, אשר יצא לאור בהוצאת ספריית גלובס.
ד"ר מהפקולטה למשפטים באוניברסיטת חיפה Dr. Faculty of Law, University of Haifa.
שִעוּרֵי מָבוֹא – שָׂכָר וְתָגְּמוּלִים – חֶשְׁבּוֹנָאִי, מִשְׁפָּטִי, מִסּוּיִי
מוּנָּחִים:
הַצְהָרַת הוֹן
הצהרת הון, הינה דין וחשבון של מבוקר (עובד מדינה, בעלי תפקידים מיוחדים, נישומים, אזרחים שנתבקשו על פי חוק, תקנה, צו או החלטת בית המשפט) הכוללת דיווח מלא על כל הרכוש (1) וההתחייבויות (2) הן העסקיות והן הפרטיות בארץ ובחו"ל של התא המשפחתי (כולל בן או בת זוג וילדים עד גיל 18 שנים וכן בני משפחה המקיימים משק בית משותף), אשר תוצאתם הינה סך ההון הכולל נטו (3) של המבוקר למועד מסוים (בדרך כלל לתום שנה – .XX31.12) .
מקרא:
(1) הרכוש:
§ רכוש קבוע – מגרשים, בניינים, שיפורים במבנים, מטעים/שטחי מזרע חקלאים/חממות/בעלי חיים, דמי מפתח (כתובת), מכונות, ציוד, מכשירים וריהוט, זכות ראויה או מוחזקת, מוניטין, תשלומים על חשבון רכישת נכס קבוע, רכב וציוד כבד (דגם, שנת יצור, מספר רישוי), רכוש אחר קבוע.
§ רכוש שוטף – מלאי מוצרים (מבוסס על ספירה/הערכה), מלאי חומרי גלם (מבוסס על ספירה/הערכה), עבודות בביצוע (מבוסס על ספירה/הערכה), שטרות והמחאות מעותדות, חייבים ולקוחות, רכוש שוטף אחר.
§ קופה ובנקים – כולל חשבונות מט"ח עסקיים לפי הסוג, השער וסה"כ הערך בש"ח ובמט"ח.
רכוש בעסקים:
§ השקעות בעסק פרטי – יתרת חשבון ההון, העו"ש וההלוואות לעסק.
§ השקעות בשותפות – יתרת חשבון ההון לשותפות, יתרת חשבון העו"ש לרבות ההלוואות לשותפות.
§ מוניטין – סכומים ששולמו עבור השקעות במוניטין וכד' שאינם משתקפים בספרי העסק.
§ השקעות בתאגידים (חברות או אגודות שיתופיות) – שיעור ההשקעה מסך הון המניות בתאגיד (באחוזים ובערך נקוב), שיעור ההשקעה האישית, יתרת חשבון העו"ש בתאגיד, הלוואות לתאגיד וכן תשלומים לחשבון מניות שטרם הוקצו.
§ השקעות אחרות – השקעות נוספות בעסקים אחרים (בארץ ובחו"ל).
רכוש פרטי:
§ נכסי מקרקעין בבעלות, חכירה, דמי מפתח. רכוש חקלאי בבעלות או בחכירה. כולל שינוי או תוספת לנכס, לרבות בניה בשלב ביצוע.
§ שיפורים ושיפוצים מעל 6,000 ₪.
§ חייבים.
§ מזומנים וחשבונות בנקים (לא כולל מט"ח).
§ תכניות חיסכון, ביטוח חיים, קופת גמל, ניירות ערך שאינם נסחרים בבורסה וכד'.
§ כלי רכב, שייט, טייס וכלי תחבורה אחרים.
§ תכולת הבית – מוצרים, בני קיימא, מוצרי חשמל, כלי נגינה, תמונות, שטיחים, עתיקות ועוד, בסכום שעלות כל פריט מעל 300 ₪.
השקעה בניירות ערך ומטבע חוץ:
§ השקעות בניירות ערך נסחרים בבורסה וקרנות נאמנות.
§ השקעות ומזומנים במטבע חוץ.
(2) ההתחייבויות:
התחייבויות כספיות לגורמים שונים כגון:
התחייבויות בעסק – כולל הלוואות, משיכות יתר, אשראי וכדומה.
§ ספקים וזכאים
§ שטרות לפירעון
§ הלוואות
רכוש והתחייבויות פרטיים – התחייבויות וזכאים.
(3) סך ההון הכולל נטו:
ההפרש בין סך כל הנכסים והרכוש נטו אשר בבעלות המבוקר בניכוי כל ההתחייבויות נטו הרובצות לפתחו, מהווה את סך ההון הכולל נטו עליו יצהיר המבוקר.
מטרת הצהרת ההון:
הצהרת ההון משמשת כאמצעי בקרה לבדיקת נאותות וסבירות הדיווחים של הכנסות המבוקר בין שתי תקופות מבוקרות באמצעות השוואת סך ההון הכולל נטו בין שתי התקופות המבוקרות.
מטרת ההצהרה היא לבחון נאותות וסבירות דיווחי ההכנסה של נישום בדוחות השנתיים ונועדה לתת למס הכנסה מידע על מצב הנכסים בניכוי ההתחייבויות של אדם למועד הביקורת.
הֶפְרֵשֵׁי הוֹן
הפרשי הון הינם עודף סעיפי השימושים על סעיפי המקורות של הנישום, לתקופה הרלוונטית בה בוחנים את הצהרות ההון. הפרשי הון של נישום מתגלים כאשר עורכים השוואת הון בין שתי תקופות הצהרת ההון . כאשר קיים גידול או קיטון בהון הנובע מההפרש בלתי מוסבר הנובע למשל: מהכנסות שלא דווחו כדין ועל כן יש לחייב את הנישום בתשלום מס בגין אותו הפרש הון.
הֶפְרֵשֵׁי הוֹן בִּלְתִּי מוּסְבָּרִים
העיקר בהצהרת ההון היא האפשרות של השוואתה עם הצהרת-הון קודמת, השוואה כזו מאפשרת לפקיד השומה לקבוע באיזו מידה גדל הונו של נישום ואם נמצא גידול, מתבקש הנישום להסביר מאיזה מקורות הוא נובע. לא הצליח הנישום להסביר את גידול הונו הסבר לגיטימי, נוצרת הנחה כי העודף הבלתי-מוסבר – הֶפְרֵשֵׁי הוֹן בִּלְתִּי מוּסְבָּרִים – מקורו בהכנסה, עליה לא דווח לשלטונות המס בזמנו, ועל הכנסה זו נדרש הנישום לשלם תוספת מס. "כבר ברור שמי שמעלים חלק מרכושו מהצהרת המס כאילו מסר הצהרה בכוונה להתחמק מתשלום מס", כך קבע בית המשפט העליון (ע"פ 263/72) בפסק דין בו הורשע הנישום בעבירה של מסירת הצהרת הון כוזבת במזיד ובכוונה להתחמק ממס.
יֵיחוּס – הַפְנָיָה
הפניית הפרשי ההון הבלתי מוסברים לשנים מהן הם נבעו או פריסתם לשנות מס בהתאם.
קביעת מקורו של הפרש ההון או ההפרשים לשנות המס נשוא הצהרות ההון.
מתן או קביעת הפרש ההון או ההפרשים לשנים הרלבנטיות בין הצהרות ההון.
שְׁנוֹת מַס פְּתוּחוֹת
אלו הן השנים בהם למפקח מס הכנסה קיימת הסמכות לדון בשומה מאחר והשנים טרם נסגרו מחמת התיישנות, היינו לא חלף זמנם לביקורת. למפקח המס קיימת מסגרת זמן המגבילה אותו בבדיקת השומות (בדיקת ההכנסות, ההוצאות וההון המדווחות ע"י האזרח). במידה והתקופה אשר נקבעה בפקודת מס הכנסה, טרם חלפה, השומות אינן מתיישנות. ולפיכך, ניתן להפנות את הפרשי ההון שנוצרו לשנות המס הפתוחות, מאחר ושנות המס הללו ברות דיון.
שְׁנוֹת מַס סְגוּרוֹת
אלו הן השנים בהם למפקח מס הכנסה אין סמכות לדון בשומה מאחר והשנים נסגרו מחמת התיישנות. למפקח המס קיימת מסגרת זמן המגבילה אותו בבדיקת השומות (בדיקת ההכנסות, ההוצאות וההון המדווחות ע"י האזרח). עם חלוף התקופה שנקבעה בפקודת מס הכנסה השומות מתיישנות, ולפיכך, לכאורה, לא ניתן להפנות את הגידול בהפרשי ההון לשנות המס הסגורות.
יֵיחוּס הֶפְרֵשֵׁי הוֹן בִּלְתִּי מוּסְבָּרִים לְשָׁנִים סְגוּרוֹת וּפְתוּחוֹת
בעניין הפרשי הון בלתי מוסברים קיימות שתי גישות:
הגישה הראשונה קובעת: כי מקור הגידול בהון הבלתי מוסבר הינו בשנים הפתוחות לדיון בלבד, היינו הפרשי ההון ייוחסו לשנות המס הפתוחות לדיון. הרציונל העומד מאחורי גישה זו הוא כי בהיעדר ראיות אחרות, משנקבע כי צמחה לנישום הכנסה שלא דווחה, יש צורך למסות הכנסה זו במלואה ולפיכך לא ניתן ליחסה לשנים סגורות ובדרך זו להעניק פטור ממס לגידול הון הבלתי מוסבר. מן האמור עולה כי בגישת זו של שנות המס הפתוחות, הנישום ישלם יותר מס מאשר בגישת שנות המס הסגורות ושנות המס הפתוחות כפי שיוצג בגישה השנייה המוצגת בהמשך כלהלן.
בפס"ד ע"א 9650/05 רונן פרוינד נ' פקיד שומה תל אביב 4, קבע בית המשפט העליון כי האפשרות שיצא נישום נשכר מהעלמת הכנסות משיש לו שומות " סגורות" דינה להידחות, כך קבע כב' השופט י. אלון, בזו הלשון:
"הנחה שכזו גם אינה מתבקשת מהמבחנים שנקבעו בפסיקת בית משפט זה לעניין יחוס הפרשי הון לשנות המס הפתוחות.
בע"א 9541/04 שרפיאן נ' פקיד השומה, ביקש המערער לטעון כי הפרש ההון בעניינו נוצר בשנת 1994, שכבר הייתה אותה שעה "סגורה". טענתו זו נדחתה על בסיס קביעתו העובדתית של בית המשפט המחוזי באותו העניין, כי "אין בפניו כל אינדיקציה לגבי השאלה מתי ובאיזה זמן התרחש הגידול בהון" (סעיף 5 לפסה"ד). קביעה זו של בית המשפט המחוזי התאשרה בפסק הדין שבערעור ומתוך כך (בין היתר) נדחה הערעור באותו העניין.
בעניין ע"א 10704/05 לוגסי נ' פקיד השומה (טרם פורסם, 10.7.08), כפר המערער בבית המשפט המחוזי בעצם קיומו של הפרש ההון הנטען ובית המשפט דחה את גרסתו. טענתו בערעור הייתה כי משנקבע קיומו של הפרש ההון, מן הדין לפרוש אותו באופן יחסי על כל תקופת השנים שבין שתי ההצהרות, כולל השנים שבינתיים היו ל"סגורות". טענתו נדחתה, מהטעמים שפורטו באותו העניין בפסק דינה של חברתי השופטת א' חיות. ברם, בעניין לוגסי לא הונחה תשתית עובדתית מוכחת ולא נקבע ממצא עובדתי שיפוטי לפיו מועד התגבשות הפרש ההון היה במהלך השנים הסגורות.
הוא הדין בנסיבות הדברים שבע"א 552/02 חנני נ' פקיד השומה הנ"ל ובע"א 3654/96 א' גלם נ' פקיד השומה, פ"ד נ(2) 673."
היטיב לפרש זאת כב' השופט אלטוביה מבית המשפט המחוזי בתל אביב בפסק הדין ע"מ 1117/05 איתמר הכהן נ' פקיד שומה תל-אביב 3, בזו הלשון:
"כל עוד המחוקק לא יסדיר נושא זה כמכלול צריך שיגבור העיקרון כי אין חוטא יוצא נשכר. אף אם הוכיח במובהק נישום כי הפרש ההון צמח לו מהכנסה שהשיא בשנת מס סגורה, והכנסה זו לא מוסתה בשל מחדלו לכלול אותה בדיווחיו, לא תעמוד לו לגישתו טענת הסתמכות על היותה של אותה שנה, שנה 'סגורה'. כך בין השאר משום שבבסיס טענת הסתמכות מצוי תום לב. שעה שהכנסה לא נכללה בדו"ח לשנת מס מסוימת או בשנות מס מסוימות, נעדר בסיס תום הלב ומשכך ניטל בסיסה של טענת הסתמכות. על כן, יש לייחס את הפרשי ההון הבלתי מוסברים... לשתי השנים הפתוחות כפי שנקבע בצו המשיב".
הגישה השנייה קובעת: כי מקור הגידול בהון הינו מכל השנים מהן נבעו הפרשי ההון, ולפיכך הפרשי ההון ייוחסו לכל שנות המס שבין 2 הצהרות ההון הן הסגורות והן הפתוחות לדיון. הרציונל העומד בגישה זו הינו שההכנסה צמחה לאורך כל התקופה באורח שווה. ההגיון הינו, כי לא סביר שכל הגידול בהון וכל השינוי בהכנסה אירע דווקא במספר השנים האחרונות (השנים הפתוחות) ואילו בשנים שלפניהן, לא חל כל גידול בהון.
מהאמור עולה כי בפריסת הגידול בהפרשי ההון, הנישום ישלם פחות מס, הואיל וחלק מהפרשי ההון הבלתי מוסברים מיוחסים לשנים הסגורות אליהן לא ניתן להוסיף הכנסות מאחר וחלה התיישנות לפתיחתן, מאחר ולא ניתן לדעת באיזו שנה נבע הפרש ההון הבלתי מוסבר ולפיכך לא ניתן למסותן.
מכאן עולה כי יש לייחס את הפרשי ההון באופן שווה, מאחר והם נבעו לאורך כל השנים שבין הצהרות ההון.
היטיב לתאר גישה זו כב' המשנה לנשיא כב' השופט חשין בפס"ד ע"א 552/02 איתן חנני נ' פקיד שומה חיפה, בזו הלשון:
"הפרש ההון - לאלו שנים יש ונכון לייחסו?
15. כפי שראינו, ייחס בית משפט קמא 34 אחוז מן ההפרש בין הצהרות ההון להכנסת חנני בשנים הסגורות (1988-1983), ו-66 האחוזים מן ההפרש להכנסת חנני בשנים הפתוחות (1992-1989); ובשנים אלו האחרונות - במישקל גדל והולך עם השנים. על כך מערער חנני, ובקשתו היא כי ייוחס חלק גדול יותר לשנים הסגורות. מנגד מערער פקיד השומה, ובקשתו היא כי כל הפרש ההון ייוחס לשנים הפתוחות ולהן בלבד.
16. שאלת ייחוס הפרש ההון לשנים הסגורות, לשנים הפתוחות או גם לאלו וגם לאלו, שאלה היא שיש בה פנים לכאן ולכאן. שאלה לא קלה היא, ואין פלא בדבר שנתגלעו בה חילוקי דעות בין בעלי-תריסין. היו שפסקו - וזו אסכולה אחת - כי בהיעדר ראיות סותרות, יש לייחס את הפרש ההון באופן שווה לכל שנות ההפרש, גם אם שנים סגורות הן. כך, למשל, השופט לובנברג בעמ"ה 148/61/6 אליהו גולדברג נ' פקיד שומה נתניה, פ"מ לד(1963) 78, 83; השופט פלפל בעמ"ה 118/91 אילן בירן נ' פקיד שומה רחובות, מיסים ז/3 (יוני 1993), ה-122, ה-124/125. הטעם העיקרי לגישה הוא, שבהיעדר ראיות אחרות, הנחה סבירה היא שההכנסה צמחה לאורך כל התקופה באורח שווה; ואם אמנם המטרה היא - וזו היא אכן המטרה - להתחקות אחר ההכנסה האמיתית, מסקנה נדרשת כמו-מאליה היא כי יש לייחס את ההכנסה לכל אותן שנים. יתר-על-כן: עקרון סופיות השומה עקרון מרכזי ובסיסי הוא במשפט המס ויש לשמור עליו. וכך, משהופכת השומה להיותה שומה סופית, ראויה הסתמכותו של הנישום על אותה סופיות להגנה. אם כך על דרך הכלל, לא-כן-שכן מקום שהשומה הפכה סופית וחלפה תקופת הזמן המתירה לרשויות המס לפתוח את השומה. ראו והשוו: טיקוצקי, "אופן ייחוסם של הפרשי הון בלתי מוסברים שנתגלו אצל הנישום", ידע למידע 243, בעמ' 109.
17. אסכולה שניה - והיא הרווחת כהיום הזה - גורסת, כי בהיעדר ראיות אחרות יש לייחס את הפרשי ההון לשנים הפתוחות בלבד וכי אין לייחס כל חלק לשנים הסגורות. ראו, למשל: השופט צ' טל בעמ"ה 39/88 אגאי עזרא נ' פקיד שומה ירושלים, מיסים ג/6 (נובמבר 1989), ה-181, ה-182; השופט ד' ביין בעמ"ה 58/92 סלאמה אבראהים נ' פקיד שומה חיפה, מיסים ז/6 (דצמבר 1993), ה-201, ה-208 (פד"א כא 563, 586); השופט א' ריבלין בעמ"ה 24/90 יעקב גל נ' פקיד שומה אשקלון, מיסים ח/3 (יוני 1994), ה-118, ה-123; השופטת ב' אופיר-תום בעמ"ה 164/95 סרי יחיאל נ' פקיד שומה גוש דן, מיסים יא/2 (אפריל 1997), ה-234, ה-238, ובעמ"ה 141/95 עמוס דבוש נ' פקיד שומה ת"א 3, מיסים יא/3 (יוני 1997), ה-164, ה-167; השופט א' ריבלין בעמ"ה 22/94 אלאשווילי יצחק נ' פקיד שומה אשקלון, מיסים יב/1 (פברואר 1998), ה-116, ה-118; השופט נ' ממן בעמ"ה 101/97 נביל זהר נ' פקיד שומה נצרת, מיסים יב/6 (דצמבר 1998) ה-205, ה-210 – ה-212). הטעם העיקרי המונח ביסודה של אסכולה זו הוא הטעם של מיסוי אמת; וכך, משנקבע - על-פי ניתוח הפרש ההון - כי צמחה לנישום הכנסה שלא דווחה, אך דין הוא שיש ונכון למסותה במלואה, וממילא אין לייחסה לשנים סגורות ועל דרך זה לפוטרה ממיסוי. אם אחרת נקבע, כך אומרים האומרים, ניטיב שלא-כדין עם נישום שלא דיווח על הכנסותיו וכך יימצא החוטא נשכר בחטאו.
18. הנה-כי-כן, כפות המאזניים נעות מעלה-מטה, וההכרעה אינה קלה. יש טעם באסכולה הראשונה, בתיתנו דעתנו להיגיון הנושף בעורפה ולאור עקרון סופיות השומה. בייחוד כך, במקום שעברו המועדים הקבועים בדין לפתיחת השומה. השוו: ע"א 3602/97 נציבות מס הכנסה ומס רכוש נ' דניאל שחר, פ"ד נו(2) 297. בה-בעת, יש טעם רב באסכולה השנייה, כנגזרת מעקרון היסוד בדיני המס - העיקרון המורנו על הצורך בתשלום מס אמת. ראו והשוו: ע"א 1527/97 אינטרבילדינג חברה לבנין בע"מ נ' פקיד שומה תל אביב 1, פ"ד נג(1) 699, 719; ע"א 900/01 רון ואסתר קלס נ' פקיד שומה ת"א 4, פ"ד נז(3) 750. וגם זאת ידענו, שרק כך לא ייצא עוול נשכר בעוולתו. מחלוקת זו טרם הוכרע בה סופית. דברים שאמר בית המשפט בע"א 3654/96 אליהו גלם נ' פקיד שומה כפר סבא, פ"ד נד(2) 673 נוטים בעליל לאסכולה השנייה - זו אסכולה המייחסת את הפרש ההון לשנים הפתוחות בלבד - במקום שספרי הנישום נפסלו. ובלשונו של השופט טירקל (שם, 677):
... כאשר נפסלו ספריו של המערער הוטל עליו הנטל להוכיח באיזו שנה בדיוק הופקו הפרשי ההון הבלתי מוסברים. מכיוון שלא עמד בנטל היה המשיב רשאי לחשב את הגידול בהונו של המערער במהלך התקופה שבין ההצהרות, הכוללת את שנות המס 1979, 1980 ו-1981, לפי הצהרות ההון. הואיל והשומות לשנים 1979 ו-1980 נערכו ו"נסגרו", הרי שחזקה שהרווח הבלתי מוסבר לא הופק באותן שנים, ומכאן המסקנה שאת יתרת גידול ההון הבלתי מוסבר שנבע למערער בתקופה זאת יש לייחס לשנת המס האחרונה - 1981.
ואולם דומה כי גם כאן לא נקבעה הלכה סופית ומכרעת. על כל אלה נוסיף, כי אפשר שלא רק אסכולה אחת תכריע בדין וכי בנסיבות אלו תחול אסכולה אחת ובנסיבות אחרות תחול אסכולה אחרת.
19. לא נכריע במלחמת-האסכולות משום שבענייננו - כפי שקבע השופט ביין - נתקיימו נסיבות מיוחדות המצדיקות ייחוס חלק מהפרש ההון לשנים הסגורות אף-הן. הטעם העיקרי לדבר הוא, שפקיד השומה, הוא עצמו, ייחס את ההפרש בגלגול הראשון לכל השנים שלעניין באורח שווה. משנעשה כך בגלגול הראשון, נתקשה לקבל - ולא יהא זה צודק, לדעתנו - כי יחול "שינוי חזית" בגלגול השני. יתר-על-כן: השומה נעשתה על פי השוואת הצהרות הון בפער של עשר שנים, שעה ששש שומות כבר נסגרו. תקופה זו תקופה ארוכה היא. לא-כל-שכן שלעניינן של מיקצת מהשומות עברה התקופה שניתן לפותחן כקבוע בפקודת מס הכנסה. אם אין די בכך, הנה בשל אורך התקופה לא נשמרו מיסמכים ויש קושי בחקר האמת. בתיתנו דעתנו לכל אלה, נראה לנו שלא יהיה זה צודק, כעתירתו של פקיד השומה בערעור-שכנגד, לייחס את כל ההפרש לשנים הפתוחות. אכן, דומה שמידת הצדק מחייבת כי בנסיבות המיוחדות של ענייננו יש לייחס חלק מן ההפרש לשנים הסגורות."
כן ר' פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל אביב כבוד השופט אטדגי מיום 26 בפברואר 2017,
ע"מ 10156-09-13 ציון כהן נ' פקיד שומה גוש דן, בו קבע השופט להלן:
"בעניננו, מתקיימת ההנמקה השניה שבפסק דין חנני: פער שנים גדול אף יותר – 11 שנים, אך לא מתקיימת ההנמקה הראשונה.
מצד ההגיון: מחד, אין זה סביר שכל הגידול בהון וכל השינוי בהכנסה אירעו דווקא בשלוש השנים האחרונות, ואילו בכל שמונה השנים הראשונות לא חל כל גידול בהון או כל שינוי בהכנסה. מאידך, נטל הראיה לכך שהגידול בהון והשינוי בהכנסה קרו בשנים הקודמות דווקא, או בעיקר בהן, מוטל על המערערים, והם לא הוכיחו זאת. נוסף לכך, סביר להניח שהעסק "התפתח" בשנים האחרונות יותר משהיה בשנים הראשונות, ותימוכין מסוימים לזה ניתן למצוא בכך שהמערערים פתחו חנות גדולה יותר ומודרנית יותר כשנתיים לאחר השנים הנדונות (ראו עדותו בנדון של המערער, עמ' 5).
שקלול כל האמור מביא, לדעתי, לכך שיש לייחס מחצית מהפרש ההון הבלתי מוסבר לשנים "הפתוחות" (בחלוקה שווה), והמחצית האחרת לשנים "הסגורות"."
לסיכום:
מן האמור בפסקי הדין בגישה השנייה עולה, כי בית המשפט קבע כי יש לייחס חלק מהפרשי ההון הבלתי מוסברים לשנים הפתוחות וחלק מהפרשי ההון הבלתי מוסברים לשנים הסגורות.
הערה: המידע המוצג במאמר הינו מידע כללי בלבד, ואין בו כדי להוות ייעוץ ו/או חוות דעת משפטית. המחבר ו/או המערכת אינם נושאים באחריות כלשהי כלפי הקוראים, ואלה נדרשים לקבל עצה מקצועית לפני כל פעולה המסתמכת על הדברים האמורים. רק הוראות החוק, הפסיקה או הוראות המוסד המטפל, מחייבות וקובעות. בכל מקרה בו נכתב לשון זכר הכוונה גם ללשון נקבה, וכן להיפך, אלא אם נאמר במפורש אחרת.
הכותב: ד"ר איתמר כוכבי, הינו מרצה בפקולטה הנדסת תעשייה וניהול בטכניון בחיפה כ-30 שנה, בקורסים חשבונאות ניהולית מתקדמת ובקרת עלויות עד לחודש 10/2019. כמו כן, מרצה באוניברסיטת חיפה, בפקולטה למשפטים של אונ' חיפה בקורס "עקרונות החשבונאות וניתוח דוחות כספיים", לתואר מוסמך במשפטים LL.M עם התמחות במשפט עסקי מסחרי עד לחודש 05/2019, וכן בפקולטה לניהול – מנהל עסקים, לתואר MBA, בקורסים "חשבונאות פיננסית" ו"עקרונות החשבונאות".
ד"ר מהפקולטה למשפטים באוניברסיטת חיפה. Dr. Faculty of Law, University of Haifa, ISRAEL.
במקצועו רואה חשבון וכלכלן (כ-30 שנה), וכן עורך דין ונוטריון. בעל משרד עריכת דין (רואה חשבון), בקריית הממשלה בחיפה. תחום התמחותו דיני מיסים, משפט מסחרי ודיני עבודה.
מחבר הספר: "רווחה בעולם קפיטליסטי" Welfare in a Capitalist World, אשר יצא לאור בהוצאת ספריית גלובס.
מיקום המשרד: קריית הממשלה פל ים 7, חיפה, פל': 5443671- 050 טל: 8621350- 04,
e-mail: cpa-adv-itamar@bezeqint.net פקס: 8621349- 0