Ravvedimento Operoso

Ravvedimento operoso. Applicabilità ai tributi di competenza dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli dell’art. 13 del D.lgs. n. 472/1997.

Chi non esegue, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti in acconto, i versamenti periodici, il versamento di conguaglio o a saldo dell'imposta risultante dalla dichiarazione, detratto in questi casi l'ammontare dei versamenti periodici e in acconto, ancorché non effettuati, è soggetto a sanzione amministrativa pari al 30 % di ogni importo non versato, anche quando, in seguito alla correzione di errori materiali o di calcolo rilevati in sede di controllo della dichiarazione annuale, risulti una maggiore imposta o una minore eccedenza detraibile.

Per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a quindici giorni, la sanzione di cui al primo periodo, oltre a quanto previsto dal comma 1 dell'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, e' ulteriormente ridotta ad un importo pari ad un quindicesimo per ciascun giorno di ritardo.

E’ previsto pertanto che l’autore della violazione, riconoscendo la sua violazione, regolarizzi spontaneamente la sua posizione fiscale, beneficiando così di una consistente riduzione delle sanzioni amministrative previste.

Le finalità del ravvedimento sono di permettere all’autore (o agli autori) ed ai soggetti solidamente obbligati di rimediare spontaneamente, secondo modalità ed entro precisi limiti temporali stabiliti dalla norma, alle omissioni e alle irregolarità commesse, beneficiando così di una consistente riduzione delle sanzioni amministrative previste.

L’art. 5, comma 1-bis, lettere a) e b) del decreto legge 22 ottobre 2016, n. 193, convertito nella legge 1° dicembre 2016, n. 225, ha introdotto sostanziali modifiche all’istituto del ravvedimento operoso, disciplinato dall’art. 13 del D.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, norma, peraltro, già oggetto di recente rivisitazione, dapprima con l’art. 1, comma 637, della legge 23 dicembre 2014, n. 190 (legge di stabilità 2015), successivamente modificata dall’art. 16, comma 1 lett. f), del D.lgs. 24 settembre 2015, n. 158 .

A seguito delle modifiche normative apportate al comma 1-bis dell’art. 13 del D.lgs. 472/1997, le disposizioni delle lettere b-bis) e b-ter), del comma 1, si applicano anche ai tributi doganali e alle accise, amministrati dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli.

La riformata normativa, nella sua formulazione letterale, nell’individuazione delle materie ravvedibili di competenza dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, fa espresso riferimento sia ai tributi doganali che alle accise. L’utilizzo da parte del legislatore del termine accise, tuttavia, potrebbe ingenerare qualche incertezza sulla possibilità di ricomprendervi anche le altre imposte sulla produzione e sul consumo che non hanno formato oggetto di armonizzazione.

A tal riguardo, i riscritti commi 1-bis e 1-ter del più volte citato art. 13 del D.lgs. 472/1997 impongono una lettura in linea con la forza espansiva che il legislatore ha inteso conferire all’istituto, oltre che equilibrata nel definirne il perimetro di applicazione, sia per l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli che per l’Agenzia delle Entrate, coincidente con il rispettivo ambito di competenza.

Pertanto sembra coerente e bilanciato intendere la concreta applicabilità della novella normativa alla generalità dei tributi amministrati dall’ Agenzia delle Dogane e dei Monopoli.

Immutate rimangono, invece, le modalità che il legislatore ha fissato per perfezionare il ravvedimento. Il comma 2 dell’art. 13 del D.lgs. 472/1997 impone che esso si perfezioni con la regolarizzazione dell’errore commesso oltre che con il contestuale pagamento:

- del tributo o della differenza del tributo dovuta;

- degli interessi calcolati al tasso legale, maturati dal giorno in cui il versamento avrebbe dovuto essere eseguito a quello in cui viene effettuato;

- della sanzione in misura ridotta.

Ne consegue che anche in materia di accise il ravvedimento operoso si perfeziona con il pagamento da parte del soggetto obbligato, nei tempi e con le modalità previste, del tributo, della penalità ridotta e degli interessi al tasso legale con maturazione giorno per giorno, senza indennità di mora.

n.b.: l’espresso riferimento della norma alla "regolarizzazione degli errori e delle omissioni" si traduce in una preclusione, circa la possibilità di ravvedimento, nei confronti di quei comportamenti antigiuridici che non hanno origine da un errore o da un’omissione, per esempio violazioni caratterizzate da condotte fraudolente (es.: fatturazione falsa, falso ideologico, etc.).

Per effetto del nuovo comma 1-ter dell’articolo 13 del D.lgs. n. 472/1997, è possibile ora avvalersi del ravvedimento, anche se siano iniziati accessi, ispezioni e verifiche o altre attività da parte dell ’ufficio, purché non siano già stati notificati avvisi di pagamento o atti di accertamento.

Pertanto le ipotesi di ravvedimento che possono essere perfezionate, anche a seguito della notifica di un processo verbale di constatazione, sono quelle previste dal comma 1, lettere a), a-bis), b), b-bis) e b-ter), computato il periodo di tempo trascorso dal momento in cui è stata commessa la violazione. Resta esclusa, come già anticipato, la fattispecie disciplinata dal comma 1, lettera b-quater), in quanto espressamente riservata ai tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate.

Diretta conseguenza di quanto precede è la possibilità di potersi avvalere dell’istituto del ravvedimento anche a seguito della constatazione delle violazioni a mezzo processo verbale e fino a quando non sia stato notificato l’atto di intimazione al pagamento del tributo.

Nello specifico, pertanto, per quanto riguarda il settore delle accise, ivi comprese quelle non armonizzate, l’accesso al ravvedimento operoso è precluso dalla notifica dell’avviso di pagamento di cui all’art. 15 del D.lgs. 504/1995.

In via generale deve ritenersi preclusa la fruizione dell’istituto del ravvedimento a seguito della notifica da parte degli uffici di provvedimenti di recupero, autonomamente impugnabili innanzi agli organi della giustizia tributaria, in quanto fattispecie elencate all’art. 19 del D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546.

Costituisce altresì circostanza preclusiva all’accesso all’istituto del ravvedimento l’avvenuta notifica di atti di contestazione o di irrogazione della sanzione.

Nel senso sin qui argomentato possono essere regolarizzate, tramite il ravvedimento, le violazioni rilevate a mezzo di processo verbale di constatazione, sia qualora la verbalizzazione avvenga presso la sede dell’ufficio, sia nel caso di verbale redatto a seguito di accesso presso il contribuente. Per effetto dei principi di collaborazione e buona fede che sovraintendono ai rapporti tra fisco e contribuente, come declinati dalla legge 27 luglio 2000, n. 212 recante “Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente”, verrà espressamente indicata, nelle formule enunciative contenute nel corpo del processo verbale di constatazione, la possibilità di procedere alla regolarizzazione dei singoli rilievi formulati, ai sensi dell’art. 13 del D.lgs. 472/1997, prima della notifica del formale atto di accertamento o avviso di pagamento.

La progressività della riduzione della sanzione può essere così riassunta: