الإشكالية: هل المنشور رقم 246 لسنة 1992 الصادر عن المديرية العامة للضرائب حول نسب الاهتلاك الجبائية مازال ساري المفعول؟ 

ربي يسر وأعن،

    قام الأستاذ شريف طواهري منذ أيام بنشر على صفحته، منشور 1992 الصادر عن المديرية العامة للضرائب الخاصة بنسب الاهتلاكات الجبائية، وذو القيمة الكبيرة والذي كثر الحديث عنه لندرته، وكأنه "حلقت به عنقاء مغرب" كما قالت العرب في أمثالها، المعتمد عند الإدارة الجبائية لحد الآن في ما يخص نسب الاهتلاك التي يعترف بها القانون الجبائي، وهي النسب المعتبرة في حساب النتيجة الجبائية للوعاء الضريبي لإحتساب الضريبة على أرباح الشركات أو الضريبة على الدخل الإجمالي بالنسبة للأشخاص الطبيعيين.

    وقد تباينت وجهات النظر حول مدى صلاحية هذا المنشور باعتبار التغيير الجذري الذي أدخله النظام المحاسبي المالي، حول المفهوم الجديد للاهتلاك وكيفية احتسابه، بحيث لم تصبح نسب الاهتلاك نسب ثابتة ومحددة، بل أضحى الاهتلاك يحدد ويحسب وفق المدة النفعية للتثبيت، والمتمثلة في المدة الحقيقية المقدرة لاستعمال التثبيت، بل أضيفت إلى جانب ذلك طريقة جديدة في الاهتلاك لم تكن معروفة، وهي الاهتلاك حسب الوحدة. فعلى سبيل المثال، جاء في المنشور المذكور، بأن نسبة اهتلاك السيارات بين 4 و 5 سنوات، ولكن في الواقع عندما، من النادر أن تقوم شركة بعد 5 سنوات بالتخلي عن شاحنة اقتنتها بقيمة مليار ونصف دج- عن طريق بيعها- واستبدالها بأخرى، بل عادة لا تقل مدة استخدامها عن 8 أو 10 سنوات على أقل تقدير. (ترقب في الشارع الشاحنات، فسترى حتى التي تحمل ترقيم الثمانينات ومازالت تسير عادي- ابتسامة). فيتوجب – حسب النظام المحاسبي المالي- احتساب اهتلاك الشاحنة مدة ثماني سنوات مثلا، وليس أربع أو خمس سنوات.

    قلت: فهناك من اعتبر ما جاء به النظام المحاسبي المالي، من مفهوم وتعريف وطريقة جديدة لاحتساب اهتلاك، ناسخ للمنشور الآنف الذكر، وأن على الإدارة الجبائية "مواكبة" التغيير الجديد، لاحتساب الاهتلاك، وقبول ما جاء به القانون المحاسبي حول النظرة الجديدة للاهتلاكات. وسوف اختصر في التعقيب حول هذا الطرح، على التركيز حول هاته النقطة الخاصة المتعلقة بتباين وجهات النظر في احتساب الاهتلاك بين القانون المحاسبي والجبائي، دون التطرق لموضوع: هل هناك توافق بين القانون المحاسبي والجبائي والذي سبق أن أسهبت الحديث عنه في موضوع سابق مستقل، منشور في صفحتي  ومجموعتي على الفيس بوك. فالذي غاب عن أصحاب هذا الطرح، أن القانون الجبائي له موقف ثابت وواضح في كيفية احتساب الاهتلاك، وهو ما جاء صراحة في منطوق المادة 141 - 3 من قانون الضرائب المباشرة والرسوم المماثلة:"3- الاهتلاكات الحقيقية التي تمت فعلا في حدود تلك الاهتلاكات المقبولة عادة حسب الاستعمالات في كل أنواع الصناعة والتجارة أو الاستغلال المنصوص عليها عن طريق التنظيم طبقا لأحكام المادة 174." (يجدر الإشارة إلى أن إلى أن المادة 174 لم تتطرق إلا لطرق الاهتلاك: الخطي، المتنازل والمتصاعد). أي أن الاهتلاك المعتمد والمقبول جبائيا عند احتساب الوعاء الضريبي، هو ذاك القائم على نسب محددة والمطبقة " عادة" في كل قطاع، وهو ما جسده منشور المديرية العامة للضرائب سنة 1992، الساري المفعول إلى غاية كتابة هاته الأسطر. 

    والسؤال الذي يتبادر للقارئ، بعد معرفته لهاته المعلومة الجوهرية، هو كيف كان موقف الإدارة الجبائية، عند صدور النظام المحاسبي المالي، الذي ينجر عنه قيام المؤسسات بانتهاج طريقة مخالفة تماما لما كان عليه الأمر في زمن المخطط المحاسبي الوطني، في احتساب الاهتلاكات؟

أقول: لقد سارع التشريع الجبائي، بتبني موقف واضح فيما يخص المستجدات التي أدخلها النظام المحاسبي المالي، بما فيه ضمنا تلك المتعلقة بالاهتلاكات، بحيث استحدث مادة جديدة في قانون الضرائب المباشرة والرسوم المماثلة، من خلال المادة السادسة من قانون المالية التكميلية لسنة 2009، حيث جاء فيها: "المادة 141 مكرر2: "يجب على المؤسسات احترام التعاريف المنصوص عليها في النظام المحاسبي المالي، مع مراعاة عدم تعارضها مع القواعد الجبائية المطبقة بالنسبة لوعاء الضريبة" انتهى. أي أن التشريع الجبائي، يأمر بتطبيق ما جاء به النظام المحاسبي المالي من مفاهيم جديدة، ولكن إن ظهر هناك تعارض بين القانون المحاسبي والمالي، يجب فقط احتساب وعاء الضرائب- وهو أمر خارج المحاسبة- الانصياع وتطبيق ما نص عليه القانون الجبائي.

    بمعنى أنه يجب احتساب مخصصات اهتلاك الشاحنة على المدة النفعية، ولتكن مثلا على مدة عشر سنوات، ولكن عند احتساب وعاء الضريبة على النتيجة السنوية، يجب الأخذ بعين الاعتبار مخصصات الاهتلاك المحسوبة على مدة أربع سنوات، مما يستوجب ابتداءا خصم الفرق بين الاهتلاك التي سجلت محاسبيا على أساس مدة عشر سنوات، ومخصصات الاهتلاك التي من المفروض أن تحسب على أساس أربع سنوات، من الوعاء الضريبي- النتيجة الجبائية- (جدول رقم 09 من الحصيلة الجبائية، عمود خصومات). وفي الحالة العكسية: مثلا تم تحديد النفعية للشاحنة بسنتين- نتيجة حادث جسيم، فقررت  الإدارة الاستغناء عنها بعد سنتين وتعويضها بشاحنة أخرى-، ففي هاته الحالة نسجل محاسبيا الاهتلاك حسب مدة سنتين، ثم نقوم بإدراج ابتداءا الفرق بين مخصصات الاهتلاك حسب مدة المقبولة جبائيا وهي أربع سنوات، في الوعاء الضريبي (جدول رقم 09 من الحصيلة الجبائية، عمود إدراجات).

    وختاما، وما يؤكد أن الإدارة الجبائية، متمسكة بطريقة احتساب الاهتلاك حسب المدة المطبقة عادة في كل نشاط. وهي المعتمدة في المنشور لسنة 1992، وليس حسب المدة النفعية التي جاء بها النظام المحاسبي المالي، في أمرين:

الأول: أنها أضافت جدول رقم خمسة خاص بالاهتلاكات في الحصيلة الجبائية الصادرة بعد تطبيق النظام المحاسبي المالي، بحيث يجب إظهار الفروقات- إن وجدت- بين الاهتلاك المحاسبي والجبائي، انظر الصورة التالية (1):

المراجع القانونية

• المادة 141 مكرر 2: "يجب على المؤسسات إحترام التعاريف المنصوص عليها في النظام المحاسبي المالي، مع مراعات عدم تعارضها مع القواعد الجبائية المطبقة بالنسبة لوعاء الضريبة".

• المادة 141: يُحدد الربح الصافي بعد خصم كل التكاليف وتتضمن هذه التكاليف على الخصوص: 

"3)- الإهتلاكات الحقيقية التي تمت فعلا في حدود تلك الإهتلاك المقبولة عادة حسب الإستعمالات في كل نوع من أنواع الصناعة أو التجارة أو الإستغلال المنصوص عليها عن طريق التنظيم وطبقا لأحكام المادة 147."

• منشور المديرية العامة للضرائب سنة 1992، المرتبط بمعدلات الإستخدام الجبائية الواجب تطبيقها عند ملئ الملحق رقم 09: