Embedded Files
ÖZET
Üç bölüm halinde yayımlanacak bu makalede, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu hükümleri ile “kamu mali yönetimi ve kontrol sisteminin” merkeziyetçi ve adem-i merkeziyetçi niteliği, sistemde yer alan aktörlerin rol ve yetki paylaşımı bütüncül bir yaklaşımla analiz edilmiş ve sistemin esneklik düzeyi tartışılmıştır. Doğrudan Kanun hükümleri referans alınarak yapılan analiz sonucunda, sistemin birçok bileşen, süreç ve yapı bakımından merkeziyetçi ve adem-i merkeziyetçi unsurları barındırdığı, bununla birlikte, genel olarak esnek ve adem-i merkeziyetçi bir yapıya sahip olduğu görülmüştür. Ancak, bu yönüyle belli ölçüde bir denge kurulmuş olsa da özellikle kimi alanlarda sistemin bu niteliğiyle çelişecek şekilde merkeziyetçi yapının daha baskın olduğu ve merkezi otoritelerin belirleyici konumunun korunduğu anlaşılmıştır. Gündeme gelecek yeni nesil reformlar kapsamında kamu idarelerinin yönetim ve hesap verme sorumluluklarının gereği olarak sisteminin adem-i merkeziyetçi niteliğinin daha da güçlendirilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.
ANAHTAR KELİMELER
5018 sayılı Kanun, Kamu Mali Yönetimi, Mali Yönetimi,
Mali Yönetim ve Kontrol, Kamu Mali Yönetim ve Kontrol Sistemi,
Merkeziyetçilik, Adem-i Merkeziyetçilik
3.6. Harcama Süreci ve Harcama Yetkisi
Harcama süreci, harcama yetkisinin kapsamı, harcama yetkisi verilen aktörler, bu süreçte yer alan görevliler ve harcama yapılmasına ilişkin diğer esaslar 5018 sayılı Kanun’un “Bakanların ve Üst Yöneticilerin Hesap Verme Sorumluluğu” başlıklı Dördüncü Bölümünde düzenlenmiştir. Harcama sürecinin tasarımı, harcama yetkisinin aktörler arası paylaşımı ve diğer konulardaki düzenlemelerin merkeziyetçi ve adem-i merkeziyetçi niteliği aşağıda ayrıntılı olarak ele değerlendirilecektir.
3.6.1. Harcama Yetkisi ve Harcama Yetkililiği
5018 sayılı Kanun’da, harcama yetkisi kavramının kapsamı, harcama süreci ve bu süreçte yer alan görevlilerin görev, yetki ve sorumlulukları tüm genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri bakımından benzer bir şekilde düzenlenmiştir. Harcama yapma ve harcama yetkisinin kullanımı konusunda genel bütçeli idarelerin özel durumu hariç olmak üzere, genel olarak adem-i merkeziyetçi bir sistem/yapı kurulmuş olduğu görülmektedir.
Kanun’da, “bütçeyle ödenek tahsis edilen her bir harcama biriminin en üst yöneticisi” harcama yetkilisi olarak tanımlanmıştır. Ancak, harcama yetkisi, sadece bütçeyle ödenek tahsis edilen birim yöneticileri tarafından kullanılmamaktadır. Ödenek gönderme belgesiyle ödenek gönderilen birim yöneticileri de “harcama yetkisi” kullanmakta, dolayısıyla “harcama yetkilisi” olarak görev yapabilmektedir. Buna göre, bütçeyle ödenek tahsis edilen birim yöneticileri ile ödenek gönderme belgesiyle ödenek gönderilen birim yöneticileri harcama yetkisi kullanabilmektedir. Ayrıca, Kanun ve ilgili düzenlemeler çerçevesinde bazı idarelerde harcama birimleri dışındaki yöneticiler de harcama yetkilisi olarak belirlenebilmekte, dolayısıyla bunlar da harcama yetkisi kullanabilmektedir.
Harcama yetkisinin, Kanun’da belirtilen gerekçelerle idarenin üst yöneticisi veya üst yöneticinin belirleyeceği kişiler tarafından kullanılması konusunda, mahallî idareler bakımından İçişleri Bakanlığının, diğer idareler için ise Maliye Bakanlığının uygun görüşünün alınması gerekmektedir.[54]
Bütçelerden harcama yapılabilmesi, ilgili harcama yetkilisinin vereceği harcama talimatına bağlanmıştır.[55] Harcamaya ilişkin hizmetin gerekçesi, yapılacak işin konusu ve tutarı, süresi, kullanılabilir ödeneği, gerçekleştirme usulü ile gerçekleştirmeyle görevli olanlara ilişkin bilgileri içeren harcama talimatı, harcama yetkilisinin gerçekleştirme görevlilerine yönelik talimatı niteliğinde olup, harcama süreci de bu talimat ile başlamaktadır. Harcama talimatlarının bütçe ilke ve esaslarına, kanun, tüzük ve yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun olmasından, ödeneklerin etkili, ekonomik ve verimli kullanılmasından harcama yetkilileri sorumlu tutulmuştur.
Buna göre, harcama yetkisinin kullanımı ve dağıtımı açısından adem-i merkeziyetçi bir kurgu söz konusudur. Çünkü bakanlıklar ve diğer kamu kurum/kuruluşlarında harcama yetkisi, bakan ve üst yönetici gibi, bir kişiye verilmemiş ve birimler-birim yöneticileri bazında paylaştırılmıştır. İstisnai durumlar hariç harcama yetkisi, ilgili harcama biriminin (kurumsal düzeyde değil de birim düzeyinde) en üst yöneticisine verilmiştir. Yani bütçeyle ve ödenek gönderme belgesiyle ödenek gönderilen her bir birimin en üst yöneticisi, birimine/kendisine tahsis edilen ödenekleri kullanma ve harcama yapma konusunda yetkilendirilmiştir.
Harcama yetkilileri bütçede öngörülen ödenekleri kadar; ödenek gönderme belgesiyle kendisine ödenek verilen harcama yetkilileri ise tahsis edilen ödenek tutarında harcama yapabilmektedir. Kuşkusuz ilgili mevzuat ve kurumsal düzeyde yapılan idari düzenlemeler çerçevesinde harcama yetkililerin bu yetkilerini kullanmaları konusunda çeşitli sınırlamalar (örneğin, harcama yapılmadan bakandan veya üst yöneticiden ön izin alınması vs.) konulabilmektedir. Ancak, bu durum harcama yetkisinin idareler ve birimler düzeyinde paylaştırılması konusundaki adem-i merkeziyetçi yapıyı tamamen değiştiren bir keyfiyet değildir.
Kanun’da, bütçe ödeneklerinin ilgili birimlere dağılımının planlanması, ödenek gönderme belgesine bağlanması ve kullanılmasına ilişkin usul ve esasları belirleme yetkisi ile genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde; idareler, merkez, merkez dışı birimler ve görev unvanları itibarıyla harcama yetkililerinin belirlenmesine, harcama yetkisinin bir üst yönetim kademesinde birleştirilmesine ve devredilmesine ilişkin usul ve esasları düzenleme yetkisi Maliye Bakanlığına verilmiştir. Benzer bir şekilde, yükseköğretim üst kuruluşları ve yükseköğretim kurumlarının bütçe ödeneklerinin birim düzeyinde dağıtımı ve kullanılmasına ilişkin usul ve esasları belirleme konusunda da Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir.[56] Maliye Bakanlığına verilen bu yetkiler, genel olarak ödenek ve harcama yetkisinin kullanımına ilişkin düzenleme yetkisi olup, uygulama içi kontrol ve denetim yetkilerini içermemektedir.
3.6.2. Gerçekleştirme İşlemleri ve Gerçekleştirme Görevliliği
Bütçeden harcama yapılması, ilgili harcama yetkilisinin sorumluluğu kapsamında harcama talimatı vermesiyle[57] başlamakta ve bu talimat çerçevesinde yürütülen diğer mali iş ve işlemlerle (ihale işlemleri, bütçe işlemleri, muhasebeleştirme, taşınır işlemleri, ödeme vs.) devam etmektedir. Bütçeden bir giderin yapılabilmesi için iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak alındığının veya gerçekleştirildiğinin, görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca onaylanması ve gerçekleştirme belgelerinin düzenlenmiş olması gerekmektedir. Harcama sürecindeki bu gibi iş ve işlemler, idarelerde/harcama birimlerinde görev yapan “gerçekleştirme görevlileri” tarafından yürütülmektedir. Gerçekleştirme görevlileri, 5018 sayılı Kanun çerçevesinde yapmaları gereken iş ve işlemlerden sorumlu tutulmuşlardır.
Harcama işlemlerinin yürütülmesi ve harcama yetkisinin kullanılmasında olduğu gibi gerçekleştirme işlemleri de kurumların/birimlerin bu amaçla görevlendirilmiş personeli tarafından yürütülmektedir. Bu süreçte merkezi otoriteler görev almamaktadır. İstisnai durumlar hariç gerçekleştirme işlemleri harcama birimi düzeyinde yürütülmektedir.
Kanun’a göre iki grup gerçekleştirme görevlisi bulunmaktadır: Birincisi, harcama yetkilisi tarafından ödeme emri belgesini düzenlemekle görevlendirilen gerçekleştirme görevlileri; ikincisi ise yine harcama yetkilisinin harcama talimatı üzerine işin yaptırılması, mal veya hizmetin alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması, belgelendirilmesi ve ödeme için gerekli belgelerin hazırlanması işlemlerini gerçekleştiren görevlilerdir. Belli harcamalar bakımından Kanun’daki hükümler ve Maliye Bakanlığınca yapılan düzenlemeler çerçevesinde gerçekleştirme işlemleri merkezî düzeyde yürütülebilmektedir.[58]
Gerçekleştirme işlemlerinin en önemlisi, harcamanın yapılması, giderin gerçekleştirilmesi sürecinde, ilgili mevzuatta aranılan kanıtlayıcı belgelerin hazırlanması ve bunların ödemeye esas olmak üzere harcama yetkilisinin onayına sunulmasıdır.
Giderin çeşidine göre aranacak gerçekleştirme belgelerinin şekil ve türlerinin belirlemesine yönelik düzenleme yapılması konusunda merkezî otoritelere (merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri için Maliye Bakanlığı, mahallî idareler için İçişleri Bakanlığı, sosyal güvenlik kurumları için de bağlı veya ilgili oldukları bakanlıklar) yetki verilmiştir.[59] Bu yetkiye istinaden, harcama belgelerine ilişkin hususlar konuyla ilgili yönetmeliklerle düzenlemiş bulunmaktadır. Merkezî otoritelere verilen bu yetki de genel bir düzenleme yetkisi olup, harcama ve gerçekleştirme sürecinde uygulamaya ilişkin bir fonksiyon içermemektedir. Demek ki harcama yetkisinin kullanımı ve harcama talimatlarında olduğu gibi, harcamaya ilişkin gerçekleştirmelerin yürütülmesi kapsamına giren tüm iş ve işlemler de ilgili idarelerce/harcama birimlerince yürütülmekte ve bu süreçte merkezî otoritelerin bir müdahalesi (düzenleme yetkileri hariç) söz konusu olmamaktadır.
3.6.3. Ödenmeyen Giderler ve Bütçeleştirilmiş Borçlar
Ödenmeyen giderler ve bütçeleştirilmiş borçlara ilişkin işlemler, 5018 sayılı Kanun’un 34’üncü maddesi ve konuya ilişkin mevzuat çerçevesinde ilgili idarelerin görev, yetki ve sorumluluğunda yürütülmektedir. Bu konuda, sadece ödeneği olmaksızın yapılan giderlere ilişkin usul ve esasları belirleme konusunda Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir.
3.6.4. Ön Ödeme
Ön ödeme (avans ve kredi verilmesi) yapılıp yapılmaması konusundaki yetki, ilgili mevzuatta (5018 sayılı Kanun ve bağlı mevzuat, yılı merkezî yönetim bütçe kanunu vb.) öngörülen koşullara bağlı olarak harcama yetkililerine verilmiştir.
Açılmış akreditiflere ilişkin kredi artıkları ile yüklenme artıklarının ertesi yıla devredilmesi ve devredilen kredi/yüklenme artıklarının karşılığı olarak bütçeye ödenek konulması konusundaki yetki, genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinde Maliye Bakanı, diğer kamu idarelerinde ise üst yöneticiye verilmiştir.
Diğer yandan, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin ön ödeme işlemlerine ilişkin usul ve esasları belirleme konusunda Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir. Ön ödeme işlemlerinin, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanan ve Bakanlar Kurulunca karara bağlanan yönetmelikle; diğer idarelerde ise Kanun hükümleri dikkate alınmak suretiyle ilgili mevzuatla düzenleneceği öngörülmüştür.[60] Ön ödeme işlemleri konusunda tamamen, akreditiflere ilişkin ödenek işlemlerinde ise genel bütçeli idareler hariç olmak üzere kısmen adem-i merkeziyetçi bir yaklaşım söz konusudur.
3.7. Gelir Politikası ve İşlemleri
5018 sayılı Kanun bütünüyle incelendiğinde, Kanun’un genel olarak kamu mali yönetim ve kontrol sistemini oluşturan ilke, müessese ve aktörler ile stratejik plan, bütçe, harcama, ödeme, muhasebe, raporlama, kontrol ve denetime ilişkin düzenlemeler içerdiği, bir başka ifadeyle daha çok gider/harcama odaklı olduğu ve gelirlere/tahsilata ilişkin detaylı düzenlemeler içermediği kolayca anlaşılmaktadır. Bununla birlikte, gelirlere ilişkin hükümler “Gelirlerin Toplanması” başlıklı beşinci bölümde yer almıştır. Bu bölümde yer alan hükümler incelendiğinde, daha çok Anayasa, vergi kanunları, vergi usul kanunları ve tahsilata ilişkin özel kanunlarda yer alan genel ilke ve usul kurallarına yer verildiği görülmektedir.
Kanun’da, gelir politikası ve gelirlerin toplanmasında uyulacak ilkeler belirlenmiştir.[61] Gelir politikaları ve uygulamaları konusunda Maliye Bakanlığınca uyulacak ilkeler, amaçlar, stratejiler ve taahhütlerin anılan Bakanlıkça her mali yılın başında kamuoyuna duyurulacağı öngörülmüştür. Ayrıca, gelirlerin dayanaklarına ilişkin esaslar belirlenmiştir.[62] Genel bütçe gelirlerinin tarh, tahakkuk ve tahsilinin, Maliye Bakanlığı veya tarh ve tahakkuk konusunda ilgili mevzuatına göre yetkilendirilen idareler tarafından yapılacağı öngörülmüştür. Dolayısıyla genel bütçe dışında kalan diğer idarelerin gelirlerinin tarh, tahakkuk ve tahsiline ilişkin iş ve işlemlerin ilgili mevzuatına göre bu idarelerce yürütüleceği hükme bağlanmıştır. Ayrıca gelirlerden diğer idarelere, kurum ve kuruluşlara verilecek paylara ilişkin iş ve işlemlere ilişkin olarak Maliye Bakanlığı ve idarelerin üst yöneticilerinin yetkileri belirlenmiştir. Tahsil zaman aşımına uğrayan gelirlerin silinmesine ilişkin usul ve esasları belirleme konusunda da Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir.[63]
Kanun’da, kamu gelirlerinin tarh, tahakkuk ve tahsiliyle yetkili/görevli olanların, ilgili kanunlarda öngörülen tarh, tahakkuk ve tahsil işlemlerinin zamanında ve eksiksiz olarak yapılmasından sorumlu olduğu hükme bağlanmıştır.[64] Özel gelirler ve bu gelirler karşılığında idarelerin bütçelerine konulacak ödeneklere ilişkin esaslar belirlenmiştir. Ayrıca, özel gelirlere ilişkin olarak ilgili kanunlarında belirtilen fiyatlandırılabilir mal ve hizmetlerin tarifeleri ile uygulamaya yönelik usul ve esasların belirlenmesi konusunda (Maliye Bakanlığının görüşü alınmak kaydıyla), ilgili kamu idarelerine yetki verilmiştir.[65] Son olarak, idarelerce bağış ve yardımlar konusunda uyulacak kurallar düzenlenmiştir.[66] Bağış ve yardımların bütçeleştirilmesi ve ödenek kaydı konusunda idarelere (üst yöneticiler) yetki verilmiştir. Bu ödeneklerin belli koşulların varlığı hâlinde devri ve iptali konusunda genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinde Maliye Bakanı’na, diğer kamu idarelerinde ise idarelerin üst yöneticilerine yetki verilmiştir.
Tüm bu hükümlerin incelenmesinden, Kanun’da, kamu idarelerinin gelir kaynaklarına ilişkin olarak genel ilke ve kurallara yer verildiği, belli konularda idarelere yetki verilmek suretiyle adem-i merkeziyetçi bir yaklaşım benimsendiği görülmektedir. Gelirlerin tarh, tahakkuk ve tahsili konusunda merkezî bir sistem öngörülmüş ve bu konudaki yetki Maliye Bakanlığına ve ilgili kanunlarla yetkilendirilen diğer idarelere verilmiştir. Kanun’un muhasebe hizmetlerine ilişkin hükümleriyle de uyumlu olarak genel bütçeli idarelerin gelirlerine ilişkin iş ve işlemlerin Maliye Bakanlığınca, diğer idarelerin gelirlerine ilişkin iş ve işlemlerin ise ilgili idarelerce yapılması öngörülmüştür.
3.8. Kesin Hesap ve Raporlama
Kanun, hesap verebilirlik, şeffaflık ve kamuoyu denetiminin bir sonucu olarak tüm kamu idarelerine ve bütçeyle ödenek tahsis edilen harcama birimlerine faaliyet raporu hazırlama yükümlülüğü getirmiştir. Bu sorumluluk, idarelerin üst yöneticilerine ve bütçeyle ödenek tahsis edilen harcama yetkililerine verilmiştir. Birim faaliyet raporları konsolide edilerek düzenlenen idare faaliyet raporlarının üst yöneticilerce kamuoyuna açıklanacağı öngörülmüştür. Raporların ayrıca ilgili mercilere gönderilmesi gerekmektedir.
Raporlama konusundaki bu adem-i merkeziyetçi yapıya karşın merkezî otoritelerce düzenlenen merkezî raporlar da söz konusudur. İçişleri Bakanlığı tarafından, mahallî idarelerce hazırlanan idare faaliyet raporları esas alınarak kendi değerlendirmelerini de içerecek şekilde hazırlanan “mahallî idareler genel faaliyet raporu” ve Maliye Bakanlığınca merkezî yönetim kapsamındaki idareler ile sosyal güvenlik kurumlarının bir mali yıldaki faaliyet sonuçlarını içeren ve mahallî idarelerin mali yapılarına ilişkin genel değerlendirmelere de yer verileceği öngörülen “genel faaliyet raporu” bu niteliktedir. Bu raporların da kamuoyuna açıklanması ve yetkili mercilere gönderilmesi gerekmektedir.
İdarelerin faaliyet raporlarının (mahallî idareler hariç), mahallî idareler genel faaliyet raporu ve genel faaliyet raporunun, Sayıştay tarafından gerçekleştirilen dış denetimin sonuçları da dikkate alınarak ve görüş belirtilmek suretiyle TBMM’ye sunulması öngörülmüştür.[67] Böylece raporlama sürecinde hem bütçeyle ödenek tahsis edilen harcama birimleri ve kamu idareleri, hem de merkezî otoriteler görev almış olmaktadır. Ayrıca, Kanun’da idare faaliyet raporlarında bulunması gereken bilgiler belirlenmiş, raporların içeriği, hazırlanması ve açıklanmasına ilişkin hususların ise Maliye Bakanlığı tarafından çıkarılacak bir yönetmelikle düzenlenmesi öngörülmüştür. Bu suretle faaliyet raporları konusunda Maliye Bakanlığına, genel faaliyet raporunu hazırlama görevi dışında ayrıca bir düzenleme fonksiyonu verilmiştir.
Diğer yandan, raporlama mekanizmasıyla bağlantılı önemli bir husus da bu raporlar ve Sayıştayın görüş ve değerlendirmeleri çerçevesinde TBMM’nin, kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasına ilişkin olarak, kamu idarelerinin yönetim ve hesap verme sorumluluklarını görüşeceğinin öngörülmüş olmasıdır. Meclisteki bu görüşmelere, ilgili bakan ile birlikte üst yönetici veya görevlendireceği yardımcısının da katılması zorunluluğu getirilmiştir.[68] Bu noktada TBMM, bütçe hakkının sonucu olarak faaliyet raporları ve denetim sonuçları üzerinden bir denetim yapmış olmaktadır. Ancak, belirtelim ki bu mekanizma etkili bir şekilde işlememektedir. TBMM’deki görüşmelerde, idarelerin veya yöneticilerin (bakan ve üst yöneticiler) yönetim ve hesap verme sorumluluğunun görüşülüp bir karara bağlandığını söylemek mümkün değildir. Herhangi bir sonuca ve müeyyideye bağlanmamış bu görüşmelerde daha çok kurumların sundukları hizmet ve faaliyetler, kaynak kullanımları ve kısmen denetim sonuçları gibi genel konular tartışılmaktadır. Esasında personel rejimi ve teşkilat yasalarında gerekli düzenlemeler yapılmadığı sürece, bu mekanizmanın etkili bir sonuç doğurmasını beklemek de anlamsızdır.
Bütçe sonuçlarına ilişkin kesin hesabın çıkarılması bütçe türlerine göre farklılık göstermektedir. Her yıla ait merkezî yönetim bütçe kanununun uygulama sonuçları TBMM tarafından kabul edilen kesin hesap kanunu ile onanmakta ve kesinleşmektedir. Mahallî idare bütçeleri ile sosyal güvenlik kurumları bütçelerinin uygulama sonuçlarının kesin hesaba bağlanmasının ise ilgili kanunlardaki hükümlere göre yapılacağı öngörülmüştür.[69] Dolayısıyla mahallî idareler ve sosyal güvenlik kurumlarının bütçe sonuçları ilgili mevzuat çerçevesinde yetkili mercilerince onanmaktadır. Buna göre, mahallî idareler ve sosyal güvenlik kurumlarının kesin hesaplarının onanma süreci bütçelerinde olduğu gibi kurumsal düzeyde (adem-i merkeziyetçi), merkezî yönetim bütçesine ilişkin kesin hesap kanun tasarısı ise merkezî düzeyde hazırlanmaktadır. Bu konudaki görev Maliye Bakanlığına verilmiştir.
Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin bütçelerinin kesin hesabının düzenlenmesine ilişkin usul ve esasları belirleme yetkisi Maliye Bakanlığına verilmiştir. İdareler, kesin hesabın hazırlanmasına ilişkin iş ve işlemleri söz konusu düzenleme ve Maliye Bakanlığının talimatları doğrultusunda yürütmektedirler. Maliye Bakanlığı da idarelerin muhasebe kayıtlarını esas alarak kesin hesap kanun tasarısını hazırlamaktadır. Kesin hesap kanun tasarısı ekinde yer alan cetvel ve bilgiler farklı idareler/birimlerce hazırlanmaktadır.[70]
Maliye Bakanlığınca hazırlanıp kanun tasarısı olarak Bakanlar Kurulu tarafından TBMM’ye sunulan merkezî yönetim kesin hesap kanun tasarısının TBMM tarafından idarelerce hazırlanan idare faaliyet raporları, Maliye Bakanlığınca hazırlanan genel faaliyet raporu, Sayıştay tarafından düzenlenen dış denetim genel değerlendirme raporu ve merkezî yönetim bütçe kanunu tasarısı ile birlikte görüşüleceği öngörülmüştür. TBMM bütçeye ilişkin denetim ve onama yetkisini kesin hesap kanunu ile kullanmaktadır. Bu süreçte Sayıştay tarafından hazırlanan genel uygunluk bildirimi de dikkate alınmaktadır. Genel uygunluk bildirimi, dış denetim raporları, idare faaliyet raporları ve genel faaliyet raporu dikkate alınarak Sayıştay tarafından merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri için düzenlenmekte ve TBMM’ye sunulmaktadır.[71]
Dolayısıyla, faaliyet raporlarının hazırlanması ve yetkili mercilere sunulması ile bütçelerin kesin hesap işlemlerinin hazırlanması ve onanması konusunda hem merkeziyetçi hem de adem-i merkeziyetçi uygulamalar söz konusudur. Bu süreçte hem tüm kamu idareleri (kısmen harcama birimleri) hem de merkezî otoriteler (Maliye Bakanlığı, İçişleri Bakanlığı, Bakanlar Kurulu, Sayıştay, TBMM) görev almaktadır.
3.9. Taşınır ve Taşınmaz Yönetimi
Taşınır ve taşınmaz yönetimine ilişkin hükümler, gelir politikası ve gelir işlemlerine ilişkin hükümlerde olduğu gibi genel olarak ilgili mevzuata atıfla düzenlenmiş, belli konularda ise ilke ve kurallar getirilmiştir. Ayrıca, bazı konularda merkezî otoritelere düzenleme yetkisi verilmiştir. Örneğin 44’üncü maddede yer alan, “Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerince, taşınır ve taşınmaz edinilmesi, yönetilmesi, trampası, elden çıkarılması, ecrimisilin tahsil ve takibinde izlenecek yöntem, Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerlerin yönetimi ve korunması, işgalli malların tahliyesi gibi hususlar ilgili kanunlarında düzenlenir.” hükmü, genel mevzuata atıf niteliğindeki bir düzenlemedir.
Kanun, taşınır ve taşınmaz malların kaydı ile taşınırların muhafazası, kullanımı, mal yönetim hesabının verilmesi ve mal yönetim sorumlularıyla bunlar adına görev yapacak olanların belirlenmesine ilişkin usul ve esasları belirleyen ve Bakanlar Kurulu tarafından çıkarılacağı öngörülen yönetmeliği hazırlama görevini Maliye Bakanlığına vermiştir. Bazı idarelerin/kuruluşların (Türk Silahlı Kuvvetleri, Emniyet Genel Müdürlüğü, Milli İstihbarat Teşkilatı) taşınırlarına ilişkin usul ve esasların ise Millî Savunma, İçişleri ve Maliye bakanlıklarınca birlikte hazırlanarak Bakanlar Kurulu tarafından yürürlüğe konulacak yönetmelikle düzenleneceği öngörülmüştür.[72]
Kanun, taşınır ve taşınmaz edinme konusunda genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine belli kurallara bağlı olarak genel bir yetki vermiştir.[73] Ancak, taşınmazların tescil işlemleri ve yönetimi konusunda idareler itibarıyla farklılık söz konusudur. Kamu tüzel kişiliği ve devlet tüzel kişiliği ayrımı ile bütçe sisteminin bir sonucu olarak kamu taşınmazlarının tescili ve yönetimi konusunda ikili bir yapı getirilmiştir. Kanun’a göre, genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinin edindiği taşınmazlar Hazine adına, diğer kamu idarelerine ait taşınmazlar ise tüzel kişilikleri adına tapu sicilinde tescil edilmektedir. Hazine adına tescil edilen taşınmazlar Maliye Bakanlığı tarafından yönetilmektedir. Diğer idarelerin taşınmazları ise ilgili mevzuata uygun olarak bu idarelerce yönetilmektedir.
Kamu idarelerinin ihtiyaç fazlası taşınırları ile görmekle yükümlü olduğu kamu hizmetlerinde kullanılacağına ve amacına uygun kullanılmaması hâlinde geri alınacağına dair tapu kütüğüne şerh konulması kaydıyla taşınmazlarını diğer kamu idarelerine bedelsiz olarak devredebilmelerine imkân sağlanmıştır. Ancak, devredilmeyecek taşınır ve taşınmazlar ile devir ve kayıt işlemlerine ilişkin usul ve esaslar konusunda Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir. Kamu idareleri arasındaki taşınmazların mülkiyetine ilişkin uyuşmazlıkların ise idari mercilerce değil, görevli mahkemelerce çözümleneceği hükme bağlanmıştır.[74] Taşınır ve taşınmaz yönetimi bakımından (genel bütçeli idareler hariç) genel olarak adem-i merkeziyetçi bir yapının olduğu görülmektedir.
Taşınır ve taşınmazların satışı konusunda ise farklı bir yapı söz konusudur. Genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinin her türlü taşınır ve taşınmazlarının satış yetkisi Maliye Bakanlığına verilmiş ve satış bedellerinin genel bütçeye gelir kaydedileceği öngörülmüştür. Diğer kamu idarelerine ait taşınır ve taşınmazların elden çıkarılmasının özel kanunlarında belirtilen yetkili organlarının kararıyla mümkün olduğu hükme bağlanmış, ayrıca merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin taşınmazlarından değeri her yıl merkezî yönetim bütçe kanununda belirtilen sınırın üzerinde olanların, Bakanlar Kurulu kararıyla satılacağı öngörülmüştür.[75] Buna göre, taşınır ve taşınmazlarının satışı konusunda genel bütçeli idareler bakımından merkeziyetçi, diğer idareler bakımından ise adem-i merkeziyetçi bir yapı söz konusudur. Merkezî yönetim kapsamındaki idarelerin taşınmazları konusunda ise kademeli bir sistem söz konusudur. Yılı merkezî yönetim bütçe kanununda belirtilen tutara kadar olanları ilgili idarelerin yetkili organlarınca, bu tutarı aşanlar ise Bakanlar Kurulu kararıyla satılabilmektedir.
5018 sayılı Kanun, kamu idarelerine, kuruluş ve görevlerine ilişkin kanunlarında belirtilen kamu hizmetlerini yerine getirebilmek için mülkiyetlerindeki taşınmazlarla devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerleri, birbirlerine ve köy tüzel kişiliklerine bedelsiz olarak tahsis edebilme konusunda genel yetki vermiştir. Ancak, Hazinenin özel mülkiyetindeki taşınmazlarla devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerleri tahsis etme, kamu ihtiyaçları için gerekli olmayanların tahsisini kaldırma konusundaki yetki Maliye Bakanlığına verilmiştir. Bunlar dışında kalan diğer taşınmazları tahsis etme ve tahsisini kaldırma konusunda ise taşınmaz maliki kamu idaresine yetki verilmiştir. Kamu taşınmazlarının tahsis işlemlerinin esas ve usullerini belirleme yetkisi de Maliye Bakanlığına verilmiştir.[76] Buna göre, tahsis konusunda da genel bütçeli idareler hariç, adem-i merkeziyetçi bir mekanizma öngörülmüştür.
Kanun, yukarıda belirtilen hükümler çerçevesinde edinilen, yönetilen ve çeşitli tasarruflara konu edilebilen taşınırların yönetimi, kaydı, muhafazası ve kullanımı konusundaki sorumluluğu kamu idarelerine vermiştir. Ayrıca, kullanılmak üzere taşınır teslim edilen görevliler, taşınırın korunmasından ve taşınıra verilen zararlardan sorumlu tutulmuş; kamu idareleri de verilen zararların sorumlularına ödettirilmesini sağlamakla yükümlü tutulmuştur. Buna ilave olarak kamu idarelerine ait malları edinme, kiralama, tahsis, yönetim, kullanma ve elden çıkarma işlemleri, mevzuatında öngörülen kurallar dâhilinde hizmetin amacına uygun olarak verimlilik ve tutumluluk ilkesine göre yapılacağı öngörülmüş ve bu ilkeye aykırı eylem ve işlemlerden doğacak zararlardan, malların yönetimi veya kullanılması hususunda yetki verilenlerin sorumlu olduğu hükme bağlanmıştır.[77]
Kamu mallarının (taşınır ve taşınmazlar) yönetimine ilişkin söz konusu genel sorumluluk hükümleri bu malların kullanımı ve yönetimi konusundaki genel yetkiye paralellik arz etmekte ve adem-i merkeziyetçi sistemin bir sonucu olarak ortaya çıkmaktadır. Kuşkusuz, Hazine adına tescil edilen ve Maliye Bakanlığı tarafından merkezî düzeyde yönetilen taşınmazlara ilişkin sorumluluk Maliye Bakanlığına aittir.
3.10. Muhasebe Sistemi ve Muhasebe İşlemleri
5018 sayılı Kanun’la özellikle merkezî yönetim bakımından muhasebe sistemi ve kamu hesapları standart hâle getirilmiştir. Genel yönetim kapsamına giren diğer iki tür idare grubu olan mahallî idareler ve sosyal güvenlik kurumları bakımından genel ilkeler dışında çeşitli farklılıklar söz konusudur. Kanun, kamu hesaplarına, muhasebe sistemine ve muhasebe hizmetlerine ilişkin genel esasları, ilkeleri ve kuralları belirlemiş; diğer hususları düzenleyici normlara bırakmış ve bu konuda merkezî otoritelere yetki vermiştir.
Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde uygulanacak muhasebe ve raporlama standartlarının, uluslararası standartlara uygun olarak Maliye Bakanlığı bünyesinde oluşturulan ve çeşitli kuruluşların (Sayıştay Başkanlığı, Maliye Bakanlığı, Kalkınma Bakanlığı, Hazine Müsteşarlığı ve diğer ilgili kuruluş temsilcileri) temsilcilerinden oluşan Devlet Muhasebesi Standartları Kurulu tarafından belirleneceği hükme bağlanmıştır. Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerince uygulanacak çerçeve hesap planı ile düzenlenecek raporların şekil, süre ve türlerine ilişkin hususları, Devlet Muhasebesi Standartları Kurulu tarafından belirlenen muhasebe ve raporlama standartları çerçevesinde, ilgili idarelerin de görüşü alınarak belirleme yetkisi ise Maliye Bakanlığına verilmiş ve düzenlemenin Bakanlar Kurulu kararıyla yürürlüğe konulacağı hükme bağlanmıştır.
Muhasebe işlemlerine, hesap planlarına ve işlemlerin muhasebeleştirilmesinde kullanılacak belgelerin şekil ve türlerine ilişkin düzenlemenin ise çerçeve hesap planı ile düzenlenecek raporlara ilişkin yönetmeliğe uygun olarak, ilgili idarelerin görüşü alınmak suretiyle, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri için Maliye Bakanlığınca; sosyal güvenlik kurumları için ilgili idarelerce, mahallî idareler için ise İçişleri Bakanlığınca, Maliye Bakanlığının uygun görüşü alınmak suretiyle hazırlanması öngörülmüştür. Ayrıca, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin detaylı hesap planlarına ilişkin hususları belirleme yetkisi de Maliye Bakanlığına verilmiştir. Devlet Muhasebesi Standartları Kurulunun yapısı, çalışma usul ve esasları ile diğer hususları düzenleme yetkisi de Maliye Bakanlığına tanınmıştır.[78]
Öte yandan, Kanun, işlemlerin muhasebeleştirilmesinde uygulanacak kayıt zamanını[79], kamu gelir ve giderlerin gösterileceği bütçe/mali yılı ve mahsup işlemlerinde uyulacak kuralları[80] belirlemiş; ayrıca, Maliye Bakanlığına mali yılın bitiminden sonra yürütülen mahsup işlemlerine ilişkin Kanun’da öngörülen süreyi uzatma yetkisi tanımıştır.[81]
Görüldüğü gibi Kanun’da, muhasebe sistemi ve kamu hesaplarına ilişkin genel kurallara yer verildikten sonra muhasebe ve raporlama standartları, çerçeve hesap planı, düzenlenecek raporlar, muhasebe işlemleri ve muhasebeleştirme belgeleri ile idarelerin uygulayacakları detay hesap planları konusunda merkezî otoritelere düzenleme yetkisi verilmiştir. Mahallî idareler ve sosyal güvenlik kurumları, genel düzenlemelere uygun olmak kaydıyla kendi düzenlemelerini yapabilme konusunda yetkilendirilmiştir. Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin ise böyle bir yetkisi bulunmamaktadır.
Genel yönetim kapsamındaki tüm idarelerin kamu hesaplarına ilişkin işlemlerinin Kanun ve bağlı mevzuat hükümleri ile merkezî otoritelerin düzenlemelerine uygun olarak yürütülmesi gerekmektedir. Özetle, muhasebe ve kamu hesaplarına ilişkin sistemin tasarımı ve bu sisteme ilişkin düzenlemelerin yapılması konusunda merkezî, uygulama konusunda ise (genel bütçeli idareler hariç) adem-i merkeziyetçi bir yapı söz konusudur.
3.11. Mali İstatistikler
Kanun’da, mali istatistikler konusunda muhasebe sistemi ve kamu hesaplarıyla uyumlu bir düzenleme yapılmıştır. Genel yönetim mali istatistiklerinin kapsamı, niteliği ve hazırlanma yöntemi[82] belirlenmiş ve mali istatistiklerin hazırlanmasında kamu idarelerinin yöneticilerine, uygun kurumsal çevrenin oluşturulması için gerekli önlemleri alma yükümlülüğü verilmiştir. Ayrıca, mali istatistiklerin derlenmesine yönelik olarak “genel yönetim sektörü” adıyla bir kapsam belirleme ve bu kapsamdaki kamu idarelerinin mali verilerini alma yetkisi Maliye Bakanlığına verilmiştir.[83]
Bu çerçevede, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait mali istatistikleri derleme görevi Maliye Bakanlığına verilmiş ve merkezî yönetim kapsamı dışındaki kamu idarelerine, mali istatistiklerini belirlenmiş ilkelere uygun olarak hazırlama ve belirlenen süreler içinde Maliye Bakanlığına gönderme yükümlülüğü getirilmiştir.
Merkezî yönetim kapsamındaki idarelerin mali istatistikleri Maliye Bakanlığı tarafından muhasebe sistemi üzerinden derlenmektedir ve aylık olarak yayımlanmaktadır. Maliye Bakanlığı sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idarelere ait mali istatistikler ile merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait mali istatistikleri birleştirilerek oluşturduğu genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait mali istatistikleri üçer aylık dönemler itibarıyla yayımlamaktadır.[84]
Yayımlanan mali istatistikleri hazırlama, yayımlama, doğruluk, güvenilirlik ve önceden belirlenmiş standartlara uygunluk bakımından değerlendirme görevi Sayıştaya verilmiştir. Sayıştayın bu amaçla düzenlediği değerlendirme raporunu TBMM’ye ve Maliye Bakanlığına gönderme ve bu raporda yer alan değerlendirmelere ilişkin olarak gerekli önlemleri alma yükümlüğü Maliye Bakanı’na verilmiştir.[85]
Mali istatistiklere esas muhasebe kayıtları ve işlemler kamu idarelerince yürütülmekte, Maliye Bakanlığınca derlenmekte ve yayımlanmakta, Sayıştay tarafından da değerlendirilmektedir. İstatistiklerin derlenmesi ve yayımlanması konusunda görece olarak merkezî bir yapı söz konusudur.
3.12. İç Kontrol Sistemi
Kanun’un iç kontrol sistemine ilişkin hükümleri incelendiğinde, makro düzeyde sistem/süreç bakımından iç kontrolün tasarımı, izlenmesi ve uygulamanın yönlendirilmesi bakımından merkezî, kurumsal düzeyde iç kontrol sisteminin oluşturulması, geliştirilmesi ve denetlenmesi işlevinin ise adem-i merkeziyetçi bir yaklaşımla düzenlendiği görülmektedir. İç kontrole ilişkin düzenlemelerin merkeziyetçi ve adem-i merkeziyetçi niteliği aşağıda alt başlıklar halinde değerlendirilecektir.
3.12.1. İç Kontrolün Yapısı ve Merkezî Uyumlaştırma Fonksiyonu
Kanun, iç kontrolün tanımı ve kapsamını[86] belirledikten sonra, iç kontrol ve iç denetime ilişkin merkezî uyumlaştırma görevini merkezî otoritelere vermiştir. Buna göre, görev ve yetkileri çerçevesinde, mali yönetim ve iç kontrol süreçlerine ilişkin standartlar ve yöntemler Maliye Bakanlığı, iç denetime ilişkin standartlar ve yöntemler ise İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenmekte, geliştirilmekte ve uyumlaştırılmaktadır. Bu kuruluşların merkezî uyumlaştırma fonksiyonları kapsamında ayrıca, sistemlerin koordinasyonunu sağlayacakları ve kamu idarelerine rehberlik hizmeti verecekleri öngörülmüştür.[87]
Kanun’un, iç kontrolün tanımı ve kapsamı[88], iç kontrolün amacı[89], kontrol sisteminin yapısı ve işleyişi[90], ön mali kontrol[91] ve mali hizmetler birimine[92] ilişkin hükümleri birlikte değerlendirildiğinde, iç kontrol sisteminin, yönetim sorumluluğunun ve hesap verebilirliğin bir sonucu olarak kurumsal düzeyde adem-i merkeziyetçi bir kurguyla düzenlendiği anlaşılmaktadır. Bir başka ifadeyle, Kanun hükümleri ve merkezî otoritelerin yaptığı düzenlemeler, belirlenen standart ve yöntemler çerçevesinde kurumsal düzeyde, iç kontrol sisteminin oluşturulması, geliştirilmesi ve denetlenmesi konusundaki görev, yetki ve sorumluluğun harcamacı kamu idarelerine verildiği görülmektedir. Bu doğrultuda, kamu idarelerinin mali yönetim ve kontrol sistemleri; harcama birimleri, muhasebe ve mali hizmetler ile ön mali kontrol ve iç denetimden oluşacak şekilde tasarlanmıştır. Yeterli ve etkili bir kontrol sisteminin oluşturulabilmesi konusunda ilgili idarelerin üst yöneticileri ile diğer yöneticilerine görev, yetki ve sorumlulukları çerçevesinde gerekli önlemleri alma görev ve sorumluluğu verilmiştir.[93]
3.12.2. Ön Mali Kontrol
Kamu idarelerinde ön mali kontrolün, harcama birimlerinde işlemlerin gerçekleştirilmesi aşamasında ve mali hizmetler birimi tarafından yürütülmesi öngörülmüştür.[94] Ön mali kontrol görevi, kamu idarelerinde yönetim sorumluluğu çerçevesinde yürütülecek bir görev olarak düzenlenmiştir.
Ön mali kontrole ilişkin usul ve esaslar ile ön mali kontrole ilişkin standart ve yöntemleri belirleme görev ve yetkisi Maliye Bakanlığına verilmiş; ayrıca kamu idarelerinin, belirlenen standart ve yöntemlere aykırı olmamak şartıyla bu konuda düzenleme yapabileceği öngörülmüştür. Görüldüğü gibi, ön mali kontrol konusunda adem-i merkeziyetçi bir yaklaşım benimsenmiş, bu konudaki görev, yetki ve sorumluluk kamu idarelerine verilmiş, merkezî bir ön mali kontrol tasarlanmamış ve merkezî otoritelere düzenleme yapma dışında bir görev ve yetki verilmemiştir.
3.12.3. Mali Hizmetler Birimi
Mali hizmetlerin yürütülmesi konusundaki görev ve yetki harcamacı kamu idarelerine verilmiştir. Genel bütçe kapsamındaki idareler hariç tutulacak olursa, daha önce Maliye Bakanlığı ve Sayıştay gibi merkezi otoriteler tarafından yürütülen çeşitli iş ve işlemlerin ilgili idareler bünyesinde yürütülmesi öngörülmüştür. Kamu idarelerinin mali hizmetler biriminin yürüteceği görevler yasal düzenlemeyle[95] belirlenmiş ve bu birimlerin çalışma usul/esaslarını belirleyen ve Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe konulacak yönetmeliği hazırlama görevi Maliye Bakanlığına verilmiştir. Mali hizmetler birimlerinde görev yapacak mali hizmetler uzman ve uzman yardımcılarının sınavlarını yürütme konusunda Maliye Bakanlığına görev ve yetki verilmiştir. Mali hizmetler birimlerinin uzman personel ihtiyacının karşılanması konusunda merkezî bir yapı öngörülmüştür. Ayrıca, Bakanlığa bu konuda yönetmelikle düzenleme yapma yetkisi tanınmıştır.
3.12.4. Muhasebe Hizmeti ve Muhasebe Yetkilileri
Kanun’da, “gelirlerin ve alacakların tahsili, giderlerin hak sahiplerine ödenmesi, para ve parayla ifade edilebilen değerler ile emanetlerin alınması, saklanması, ilgililere verilmesi, gönderilmesi ve diğer tüm mali işlemlerin kayıtlarının yapılması ve raporlanması işlemleri” olarak tanımlanan muhasebe hizmetinin, Kanun’da belirtilen belli koşulları sağlayan muhasebe yetkililerince yürütüleceği öngörülmüştür. Muhasebe hizmeti olarak tanımlanan iş ve işlemleri yürüten görevliler de “muhasebe yetkilisi” olarak tanımlanmıştır. Muhasebe yetkililiği, kadro ve unvana dayalı bir unvan olarak değil yürütülen hizmet ve göreve bağlı bir görev olarak tasarlanmıştır. [96]
Kanun, genel bütçe kapsamı dışında kalan idarelerde muhasebe hizmetlerinin bu idarelerin mali hizmetler birimince yürütülmesini öngörmüştür. Muhasebe hizmetlerini yürütecek muhasebe yetkililerinin de Kanun ve ilgili mevzuattaki düzenlemeler çerçevesinde idarelerce atanması esası getirilmiştir. Ancak, 4059 sayılı Hazine Müsteşarlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun[97] hükümleri saklı kalmak kaydıyla, genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinin muhasebe hizmetlerini yürütme görev ve yetkisi Maliye Bakanlığına verilmiştir. Buna göre, muhasebe hizmetleri ve muhasebe yetkililiği görevinin yürütülmesi konusunda yönetim sorumluluğu çerçevesinde adem-i merkeziyetçi bir yapı (genel bütçeli idareler hariç olmak üzere) oluşturulmuştur. Bunun sonucu olarak, muhasebe yetkililerinin gerekli bilgi ve raporları düzenli olarak kamu idarelerine (muhasebe hizmetlerini yürüttükleri genel bütçeli kamu idarelerine) vermeleri öngörülmüştür.
Hazine birliği ilkesiyle ilgili bölümde belirtildiği üzere, genel bütçeli idarelerin muhasebe hizmetleri (tahsilat ve ödeme gibi vezne işlemleri) Maliye Bakanlığına bağlı muhasebe birimleri tarafından yürütülmekle birlikte, Hazine Müsteşarlığına bağlı üç muhasebe birimi ile TBMM, Sayıştay ve Cumhurbaşkanlığının muhasebe hizmetlerini yürüten muhasebe birimleri/saymanlıklar bu uygulamanın istisnasını oluşturmaktadır.[98] Öte yandan, döner sermaye işletmeleri ve fonların gelir, gider ve nakitleri bakımından getirilen özel düzenlemeler[99] de bu konuda adem-i merkeziyetçi bir istisna oluşturmaktadır. Ancak, bazı döner sermaye işletmelerinin muhasebe hizmetleri de geçiş süreci kapsamında hâlen Maliye Bakanlığı tarafından yürütülmektedir.
Diğer yandan, muhasebe hizmetinin kapsamı, muhasebe yetkileri ile muhasebe yetkilisi mutemetlerinin görev, yetki ve sorumlulukları, 5018 sayılı Kanun’da benimsenen adem-i merkeziyetçi sistem doğrultusunda yeniden belirlenmiş ve muhasebe yetkililiği ve muhasebe yetkilisi mutemetliği görevlerinin yürütülmesine ilişkin olarak Maliye Bakanlığına düzenleme yetkisi verilmiştir.[100]
Muhasebe yetkililerinin nitelikleri ve atanma usulüne ilişkin hüküm[101] incelendiğinde, bu konuda da genel bütçeli idareler hariç adem-i merkeziyetçi bir model benimsendiği görülmektedir. 4059 sayılı Kanun hükümleri saklı kalmak kaydıyla, genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerindeki muhasebe yetkililerinin Maliye Bakanlığınca, diğer kamu idarelerinde ise üst yöneticiler tarafından atanacağı öngörülmüştür. Ancak, muhasebe yetkililerinin eğitimi ve sertifikasyonu konusunda Maliye Bakanlığına (eğitim düzenleme, düzenleme yapma) görev verilmiştir.
3.12.5. İç Denetim
Kanun gereği, iç denetim faaliyetleri idare bünyesinde doğrudan üst yöneticiye bağlı iç denetçilerce yürütülmekte ve üst yöneticiye raporlama yapılmaktadır.[102] Dolayısıyla iç denetim fonksiyonu, iç kontrol sisteminin bir parçası olarak harcamacı kamu idarelerinin yönetim ve hesap verme sorumluluğunun gereği olarak kurumsal düzeyde adem-i merkeziyetçi bir yapıda kurgulanmıştır. Kanun’un, iç denetimin tanımı ve kapsamı, iç denetçilerin görevleri, iç denetçilerin atanma ve çalışma usullerine ilişkin hükümleri de bunu teyit etmektedir. Ancak, iç denetime ilişkin standartların ve yöntemlerinin belirlenmesi, iç denetim birimi başkanlıklarının kurulması, iç denetçilerin sertifikasyonu, eğitimi, iç denetim raporları ve diğer konularda merkezî uyumlaştırma fonksiyonu merkezî otoritelere verilmiştir. Bu yönüyle merkeziyetçi uygulamalar da söz konusudur.
İç denetçilerin görevlerini yürütürken uyacakları standartları[103] ve iç denetçi olarak atanabileceklerde aranacak nitelikler ve koşulları[104] belirleme, iç denetçi olarak atanacaklar ve iç denetçilere verilecek eğitimleri yürütme, eğitimlere ilişkin usul ve esasları belirleme, iç denetçilerin kamu idareleri itibarıyla sayıları, çalışma usul ve esasları ile diğer hususları düzenleme[105] konusunda İç Denetim Koordinasyon Kurulu ve Maliye Bakanlığına verilen görev ve yetkiler de merkeziyetçi nitelikteki hükümlerdir/fonksiyonlardır.
İç denetime ilişkin standartlar ve yöntemleri belirleme, bunları geliştirme, uyumlaştırma, koordinasyonu sağlama, rehberlik hizmeti yapma ve diğer bazı merkezî hizmetleri kapsayan merkezî uyumlaştırma görevi, Kanun’la İç Denetim Koordinasyon Kuruluna verilmiştir.[106] Kurulun görev ve yetkileri[107] ile Kurul üyelerinin atanma usulü[108] iç denetime ilişkin merkezî uyumlaştırma fonksiyonuna ilişkin güçlü bir merkeziyetçi yapıyı göstermektedir. Bununla birlikte, Kurulun çeşitli idarelerin temsilcilerinden oluşması[109] bu merkeziyetçiliği belli ölçüde esnetmektedir.
3.13. Dış Denetim
İç denetimden farklı olarak dış denetim fonksiyonu merkeziyetçi bir yapı olarak örgütlenmiştir. Kanun, dış denetim görevini Sayıştaya vermiştir.[110] Sayıştay tarafından yapılacak harcama sonrası dış denetimin amacı, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin hesap verme sorumluluğu çerçevesinde, yönetimin malî faaliyet, karar ve işlemlerinin; kanunlara, kurumsal amaç, hedef ve planlara uygunluk yönünden incelenmesi olarak tanımlanmıştır. Sayıştay denetim sonuçlarını nihai raporlama mercii olarak TBMM’ye raporlamaktadır. İdarelere yönelik doğrudan bir raporlama mekanizması söz konusu değildir. Kanun’la genel yönetim kapsamındaki tüm kamu idareleri Sayıştay denetimine tabi tutulmuştur.
Kanun dış denetimin amacını, kapsamını ve yürütülme biçimini öz olarak belirlemişse de, dış denetime ilişkin esaslar Anayasa[111] ve 6085 sayılı Sayıştay Kanunu ile düzenlenmiştir. Sayıştayın yargısal fonksiyonu olmakla birlikte, dış denetim görevini TBMM adına yapmaktadır. Sayıştayın kurum olarak denetiminin de TBMM Başkanlık Divanı tarafından görevlendirilen denetim elemanlarından oluşan bir komisyon tarafından yapılması öngörülmüştür.[112]
Şu halde, dış denetimin amacı, kapsamı, niteliği ve denetim sonuçları ve uygulanan müeyyideler merkezî nitelikte olup, idarelerin iç kontrol sistemlerinin dışında bir fonksiyon olarak tasarlanmıştır. Zaten Sayıştayın Anayasal statüsü ve yapısı ile 6085 sayılı Kanun’daki hükümler ve dış denetim fonksiyonunun niteliği gereği, dış denetimin yürütme dışında merkezî düzeyde ayrı ve bağımsız bir denetim otoritesi olarak yapılandırılmasını gerektirmektedir. Kanun ile Sayıştay denetçilerine, dış denetim sırasında gerek görülmesi hâlinde, idarelerin iç denetçileri tarafından düzenlenen raporlara erişim yetkisi verilmiştir ki, bu da merkezî dış denetim ile kurumsal düzeydeki iç denetim arasındaki etkileşime imkân vermektedir.
Notlar:
* Makalenin birinci bölümü Güncel Mevzuat dergisinin Temmuz/Ağustos 2015 sayısında yayımlanmıştır. Makalenin üçüncü bölümü ise Güncel Mevzuat dergisinin Kasım/Aralık 2015 sayısında yayımlanacaktır.
** Genel Müdür Yardımcısı, Devlet Malzeme Ofisi Genel Müdürlüğü; E. Bütçe Kontrolörü, E. İç Denetçi
[54] Madde 31
[55] Madde 31
[56] Madde 31
[57] Madde 32
[58] Madde 33
[59] Madde 33
[60] Madde 35
[61] Madde 36
[62] Madde 37
[63] Madde 37
[64] Madde 38
[65] Madde 39
[66] Madde 40
[67] Madde 41
[68] Madde 41
[69] Madde 42
[70] Madde 42
[71] Madde 43
[72] Madde 44
[73] Madde 45
[74] Madde 45
[75] Madde 46
[76] Madde 47
[77] Madde 48
[78] Madde 49
[79] Madde 50
[80] Madde 51
[81] Madde 51
[82] Madde 52
[83] Madde 52
[84] Madde 53
[85] Madde 54
[86] Madde 55
[87] Madde 55
[88] Madde 55
[89] Madde 56
[90] Madde 57
[91] Madde 58
[92] Madde 60
[93] Madde 57
[94] Madde 58
[95] 5018 sayılı Kanun’un 60’ıncı maddesi, 5436 sayılı Kanun’un 15’inci maddesi
[96] Madde 60/f, Madde 61
[97] 20/12/1994 tarih ve 22147 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır.
[98] bk. Ek Madde 1
[99] bk. Geçici Madde 11, Ek Madde 2
[100] Madde 61
[101] Madde 61
[102] Madde 63
[103] Madde 64
[104] Madde 65
[105] Madde 65
[106] Madde 55, Madde 63-67
[107] Madde 67
[108] Madde 66
[109] Madde 66
[110] Madde 68
[111] Madde 160
[112] Madde 69
Google Sites
Report abuse