I ratei sono quote di costi o di proventi di competenza di più esercizi, in parte già maturati nell'esercizio in corso (e nei precedenti) che avranno manifestazione numeraria negli esercizi successivi.

I ratei attivi sono quote di proventi maturati in proporzione al tempo già trascorso; i ratei passivi sono quote di oneri maturati in proporzione al tempo già trascorso. Il principio contabile OIC 18 definisce i ratei attivi e passivi come quote rappresentative di crediti e debiti in moneta. 

Precisazione: Non è possibile iscrivere ratei per fatture da emettere o da ricevere, oppure per costi e proventi non ancora determinati nel loro ammontare, la cui competenza è maturata per intero nell'esercizio. Tale disposizione è contenuta nel principio contabile OIC 18.

In questi casi si devono utilizzare i rispettivi conti di credito/debito.

Nozione di risconti

I risconti sono quote di costi o di proventi già sostenuti o conseguiti nell'esercizio in chiusura (o in esercizi precedenti), ma di competenza dell'esercizio o degli esercizi successivi.

I risconti attivi rappresentano le quote di costi da sospendere nell'esercizio in chiusura in proporzione al tempo non ancora decorso; i risconti passivi, corrispondentemente, rappresentano le quote di ricavi da rinviare al futuro.

Aspetti generali

La rilevazione dei ratei e dei risconti si rende necessaria per il rispetto del principio della competenza. Oltre che costituire uno dei postulati del bilancio di esercizio secondo i principi contabili (principio contabile OIC 11), il principio della competenza viene richiamato espressamente dal codice civile all'art. 2423 bis n. 3 c.c., che recita:

"Nella redazione del bilancio (...) si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell'esercizio, indipendentemente dalla data dell'incasso o del pagamento".

Dalla applicazione di questo principio discende la correlazione tra il costo e i flussi di ricavo rivenienti dalla cessione dei beni ottenuti dagli stessi cicli produttivi.

La logica dei ratei e risconti (rilevazioni fine esercizio)

Ratei e Risconti derivano da operazioni comuni a due periodi consecutivi e rappresentano delle quote di costi e ricavi, comuni a questi due esercizi che maturano al decorrere del tempo. Si pensi agli interessi, agli affitti, quando la loro maturazione è a cavallo di due periodi amministrativi. 

La ripartizione di tali valori comuni a due periodi si attua, in genere, sulla base della proporzione tra periodo decorso e periodo da decorrere.

Che cosa è un rateo?

Un rateo è un valore comune a due esercizi. Si ha un rateo se la rilevazione contabile[1] del valore comune a due esercizi avviene in via posticipata nel secondo periodo.

 Questo comporta che occorre iscrivere tra i componenti di reddito del primo esercizio una quota congetturata del valore comune: se si deve integrare il reddito con una quota di costo, si ha un rateo passivo, se si deve integrare il reddito con una quota di ricavo si ha un rateo attivo.

 Esempi di ratei passivi o attivi:

 -        interessi passivi/ attivi su mutuo posticipati

-        affitti passivi/ attivi posticipati

La rilevazione del rateo:

1. Esempio sul rateo passivo :

Il pagamento degli interessi passivi del mutuo bancario avviene su base semestrale (valore semestrale pari a 600) e in via postcipata a decorrere dal 1.10.2004 (quindi gli interessi passivi si rilevano e si pagano il 30 marzo e il 30 settembre di ogni anno, per tutta la durata del mutuo, a partire dal 30 marzo 2005).

A fine esercizio si rileva un rateo passivo riferito ad una quota di interessi passivi di competenza 2004.

Procedimento logico:

-        Quanto vale la quota di rateo?

• • Gli interessi semestrali comuni a due esercizi sono pari a 600, pertanto gli interessi di competenza dell’esercizio 2004 sono riferiti ad un periodo di soli tre mesi (ottobre-novembre e dicembre); ne consegue che il rateo passivo è di 300

-        Come si rilevano nel bilancio al 31.12.2004?

Rateo passivo finale      a             Rateo Passivo finale     300

Valore da inserire nel                   Valore da inserire nello

Conto economico nei                  stato patrimoniale nelle

componenti negativi                   passività

di reddito

2. Esempio sul rateo attivo :

L’impresa ha investito in un immobile che è posto in locazione (affitto) godendo di un canone di locazione attivo su base semestrale (valore semestrale pari a 600) riscosso in via postcipata a decorrere dal 1.10.2004 (quindi gli affitti attivi si rilevano e si incassano il 30 marzo e il 30 settembre di ogni anno, per tutta la durata del contratto, a partire dal 1.10.2004).

A fine esercizio si rileva un rateo attivo riferito ad una quota di affitti attivi di competenza 2004.

Procedimento logico:

-        Quanto vale la quota di rateo?

• • Gli affitti attivi sono pari a 600, pertanto gli affitti attivi di competenza dell’esercizio 2004 sono pari a solo tre mesi (ottobre-novembre e dicembre), ne consegue che il rateo attivo è di 300

-        Come si rilevano nel bilancio al 31.12.2004?

Rateo Attivo finale      a              Rateo Attivo finale     300

Valore da inserire nel                   Valore da inserire nel

Stato patrimoniale                        reddito di esercizio nei

nell’Attivo                                   componenti positivi di reddito

Che cosa è un risconto?

Un riscontro è un valore comune a due esercizi. Si ha un riscontro se la rilevazione contabile del valore comune a due esercizi avviene in via anticipata nel primo periodo.

Questo comporta che occorre togliere o stornare una quota del componente di reddito già rilevato, ma comune a due esercizi: se si toglie una quota di costo si ha un risconto attivo, se si deve togliere una quota di ricavo si ha un risconto passivo.

Esempi di risconti passivi o attivi:

-        interessi passivi/ attivi su mutuo anticipati

-        affitti passivi/ attivi anticipati

La rilevazione del risconto:

Esempio del risconto attivo :

Il pagamento degli interessi passivi del mutuo bancario avviene su base semestrale (valore semestrale pari a 600) e in via anticipata a decorrere dal 1.10.2004 (quindi gli interessi passivi si rilevano e si pagano il 1 ottobre e il 1 aprile di ogni anno, per tutta la durata del mutuo)

Questo comporta che nell’esercizio si è effettuata la seguente rilevazione in data 1.10.2004:

Interessi passivi su mutuo                  a                      Banca C/C                  600

Questo è però un valore comune a due esercizi: 300 sono di competenza del periodo 2004 e 300 sono di competenza del periodo 2005.

A fine esercizio si rileva pertanto un risconto attivo per stornare/ togliere la quota di costi non di competenza dell’esercizio pari a 300

Risconto attivo finale      a           Risconto attivo finale     300

Valore da inserire nello                Valore da inserire nel

Stato Patrimoniale nel=               Conto economico nei

l’attivo                                         componenti positivi di reddito

Esempio del risconto passivo:

La rilevazione e la riscossione degli affitti attivi avviene su base semestrale (valore semestrale pari a 600) e in via anticipata a decorrere dal 1.10.2004 (quindi gli affitti attivi si rilevano e si incassano il 1 ottobre e il 1 aprile di ogni anno, per tutta la durata del mutuo, a partire dal 1.10.2004)

Questo comporta che nell’esercizio si è effettuata la seguente rilevazione in data 1.10.2004:

Banca C/ C                 a                      Affitti attivi                600

Questo è però un valore comune a due esercizi: 300 sono di competenza del periodo 2004 e 300 sono di competenza del periodo 2005.

A fine esercizio 2004 si rileva pertanto un risconto attivo per stornare/ togliere la quota di ricavi non di competenza dell’esercizio pari a 300, ma di competenza dell’esercizio 2005:

Risconto passivo finale      a       Risconto passivo finale     300

Valore da inserire nel                   Valore da inserire nello

Conto economico nei                   stato patrimoniale nelle

componenti negativi                    passività

di reddito

SCHEMA RIEPILOGATIVO

Che cosa succede nell’esercizio successivo?

Così come per le rimanenze, le voci ratei e risconti vengono riportate all’inizio dell’esercizio nel nuovo conto economico, nella veste di Ratei/ Risconti Attivi/ Passivi Iniziali, cancellandoli dallo stato patrimoniale. A seguire si compiono le registrazione di esercizio e automaticamente si andranno a inserire nel nuovo conto economico i costi e i ricavi di competenza.

 Si osservi che nello stato patrimoniale, generalmente, non compaiono mai a fine esercizio i valori di inizio esercizio poiché questi sono stati girati a conto economico proprio all’inizio dell’esercizio, come avviene per le rimanenze finali che il 1 gennaio del nuovo esercizio diventano iniziali!!!

 Dove si riclassificano i risconti e ratei ?

 Nello stato patrimoniale sono iscritte le voci ratei e risconti finali, attivi e passivi, queste vanno riclassificate rispettivamente:

 risconti e ratei attivi -à attivo corrente/ liquidità differite

rtei e risconti passivi à passivi corrente

Infatti sono poste che hanno una scadenza o esigibilità oppure un grado di liquidità pari a 12 mesi!

[1] Si ricorda che la rilevazione contabile avviene al momento della ricezione di una fattura “ di costo” o l’emissione di un fattura di “ricavo”.

Casi pratici

Riportiamo di seguito alcune esemplificazioni elementari riferite ad una società con esercizio amministrativo dal 1/1 al 31/12. Negli esempi che seguono i calcoli sono stati fatti in base ai mesi anziché ai giorni: ciò è stato considerato accettabile poiché la differenza di risultato è irrilevante.

Esempio n. 1 - La società detiene titoli obbligazionari a tasso fisso (5% annuo) per euro 1.000.000 con cedole semestrali posticipate in pagamento al 1/5 e 1/11 di ogni anno. In sede di chiusura del bilancio al 31/12/X0 occorre rilevare per competenza la frazione di interessi attivi maturati dalla data di incasso dell'ultima cedola (1/11) alla data di chiusura del bilancio (31/12, quindi in totale 2 mesi) e che verranno materialmente incassati con la prima cedola dell'esercizio successivo X1 relativa a un arco temporale di 6 mesi. Lo sviluppo del calcolo è il seguente:

importo cedola: € 1.000.000 X 5%: 2 = € 25.000

determinazione quota di competenza esercizio X0: € 25.000: 6 X 2 = € 8333,33

La quota di interessi attivi di competenza determinata come sopra è il rateo attivo.

Esempio n. 2 - In data 31/3 la società paga il premio annuale di € 8.000 relativo al contratto di assicurazione contro l'incendio dello stabilimento aziendale. Al 31/12/X0, data di chiusura del bilancio, occorre determinare la quota di competenza dell'anno in corso (9mesi): dato che l'intero costo è stato pagato in via anticipata si deve calcolare il risconto attivo per la quota non di competenza dell'anno X0 (3mesi):

quota premio assicurativo di competenza dell'esercizio X1

€ 8.000: 12 X 3 = €2.000

La quota di costo rinviata all'esercizio successivo è un risconto attivo.

Esempio n. 3 - La società ha stipulato in data 1/5 con la propria banca un contratto per la locazione di una cassetta di sicurezza il cui corrispettivo è di € 600 annui pagati posticipatamente. In sede di redazione del bilancio dell'esercizio X0 occorre rilevare la quota di costo per il servizio suddetto che deve essere imputata al conto economico dell'esercizio (relativa agli 8 mesi trascorsi) ma che verrà corrisposta, finanziariamente, in un'unica soluzione in data 1/5/X1. Pertanto si procederà come segue alla determinazione di un rateo passivo:

oneri locazione di competenza dell'esercizio X0

€ 600: 12 X 8 = € 400

Esempio n. 4 - La società ha concesso in locazione un immobile in data 30/11; il corrispettivo contrattuale è stabilito nella misura di € 4.800 annui pagabili in 4 rate trimestrali anticipate di uguale importo (€ 1.200). In sede di chiusura del bilancio dovrà essere determinata la quota parte di ricavi già percepiti ma a valere sui primi due mesi dell'esercizio successivo. Il calcolo è così sintetizzabile:

fitti attivi di competenza dell'esercizio X1

€ 1.200: 3 X 2 = € 800

La quota rinviata al futuro determinata come sopra è un risconto passivo.

Esempio: attualizzazione di crediti con interessi impliciti

Si supponga il caso in cui l'impresa XY abbia venduto al 31.12.20X0 un bene al prezzo di euro 50.000 ad un cliente particolare, consentendo un pagamento dilazionato in un'unica soluzione a tre anni, e quindi rimborsabile al 31.12.20X3 senza interessi.

Secondo quanto indicato dal principio contabile OIC 15 "i crediti", in questo caso si deve attualizzare il credito a lungo termine, iscrivendo un risconto passivo per gli interessi non maturati. La differenza tra valore nominale e valore attuale del credito deve essere portata a rettifica del ricavo di vendita .

Supponendo un tasso di attualizzazione del 8% (pari al tasso medio sull'indebitamento del periodo in esame), i calcoli sono i seguenti:

50.000 X (1 + 0,08)-3 = 39.691,61 euro (valore attuale all'anno 20X0)

Le scritture contabili sono le seguenti:

Anno 20X0

Il conto "rettifiche di ricavi" si imputa a riduzione del ricavo di vendita del bene, ricavo presente nel conto economico dell'esercizio 20X0.

Anno 20X1

Nell'esercizio 20X1 si devono rilevare gli interessi attivi dell'8% maturati sul valore attualizzato del credito all'anno 20X0 (pari a 39.691,61) per l'ammontare di 3.175,33 euro. Tali interessi rettificano il risconto passivo imputato nell'esercizio precedente.

Nell'esercizio 20X1 il credito finanziario per originari 50.000 euro è rettificato indirettamente dal risconto passivo per complessivi 7.133,06 euro, e nel conto economico sono compresi gli interessi attivi maturati.

Anno 20X2

Nell'esercizio 20X2 si rilevano gli interessi attivi maturati sul valore attualizzato del credito (8% su 42.866,94) per l'ammontare di 3.429,36 euro. Tali interessi rettificano il risconto passivo imputato nell'esercizio precedente.

Nell'esercizio 20X2 il credito finanziario per originari 50.000 euro è rettificato indirettamente dal risconto passivo per complessivi 3.703,70 euro, e nel conto economico sono compresi gli interessi attivi maturati.

Anno 20X3

Nell'esercizio 20X3 si rilevano gli interessi attivi residui per l'ammontare di 3.703,70 euro. Tali interessi azzerano il risconto passivo.

Nell'esercizio 20X3 il credito finanziario per originari 50.000 euro dovrebbe essere incassato: risultano però contabilizzati nel conto economico, per competenza, gli interessi maturati nell'esercizio in corso.

Variazione negli importi di ratei e risconti

Si presenta un ulteriore caso, basato sull'esempio trattato precedentemente, in cui si ipotizzano modifiche nell'ammontare dei risconti passivi che si verificano nell'esercizio 20X3, a seguito di una correzione di errore di esercizi precedenti.

Esempio

Correzione di errore

Si supponga che nell'esercizio 20X3 l'impresa XY si accorga di avere utilizzato un tasso di attualizzazione scorretto, in quanto ha usato l'8% invece del 10%, che corrisponde al tasso di indebitamento medio del gruppo, già noto nell'anno 20X0. L'impresa XY aveva invece adottato il proprio tasso di indebitamento a lungo termine.

Nell'esercizio 20X3 si rende necessario effettuare una correzione dell'errore, considerando i seguenti calcoli corretti in base al tasso del 10%:

L'errore sugli esercizi precedenti è così quantificabile:

1) errata rettifica dei ricavi dell'esercizio 20X0 e del risconto passivo complessivo, per differenza nel tasso di attualizzazione:

12.434,26 - 10.308,39 = 2.125,87 euro

L'importo corrisponde ad una sopravvenienza passiva, in quanto rispecchia le minori rettifiche di ricavi che erano state imputate nell'esercizio 20X0. Per una corretta applicazione dei principi contabili, la correzione deve però riguardare in modo complessivo anche la rettifica sugli interessi, analizzata nel punto 2).

2) errata imputazione degli interessi attivi maturati in esercizi precedenti:

L'importo corrisponde ad una sopravvenienza attiva, in quanto rispecchia i minori interessi attivi che erano stati imputati negli esercizi precedenti.

L'effetto complessivo della correzione di errore è quindi così quantificabile:

La differenza costituisce un onere straordinario da classificare come tale nel conto economico, da imputare in contropartita a rettifica del risconto passivo (che in questo caso aumenta).

Regole generali

La rilevazione contabile dei ratei e risconti avviene iscrivendo nello stato patrimoniale le voci in oggetto e, come contropartita, rettificando nel conto economico gli opportuni conti di costo o ricavo.

Riportiamo di seguito le modalità di registrazione contabile in partita doppia riguardanti i fatti amministrativi descritti al paragrafo precedente relativi all'esercizio X0.

1) Rateo attivo per interessi su titoli

2) Risconto attivo per premi assicurativi

In questo modo, in sede di riepilogo dei conti, il saldo della voce "Costi per servizi" sarà euro 6.000 che rappresenta il costo assicurativo di competenza dell'esercizio X0.

3) Rateo passivo per locazione cassetta di sicurezza

4) Risconto passivo per fitti attivi

All'atto della chiusura dei conti la voce "Altri ricavi e proventi" presenterà, in relazione all'incasso del 30/11, un saldo di euro 400 che rappresenta la quota di fitti attivi maturati nell'esercizio X0.

 II.   Riapertura dei conti

I costi e ricavi sospesi o anticipati, rilevati nell'esercizio X0 tramite la tecnica contabile dei ratei e risconti devono incidere sul risultato dell'esercizio X1.

A tal fine si effettuano le seguenti operazioni:

• Riapertura generale dei conti

Vengono riaperti nella contabilità dell'esercizio X1 (tra gli altri conti) in Dare i ratei e risconti attivi e in Avere i ratei e risconti passivi.

• Chiusura dei ratei e risconti iniziali

I singoli ratei e risconti vengono chiusi girando gli importi dei costi o ricavi rinviati direttamente ai conti dell'esercizio X1 ai quali si riferiscono. In questo modo ratei e risconti iniziali vengono chiusi e costi e ricavi di competenza sono già contabilizzati.

Ad esempio, la registrazione di imputazione al conto economico dell'esercizio X1 della quota di premio assicurativo, esempio 2 sarà la seguente:

Il conto acceso ai risconti attivi iniziali presenta pertanto saldo zero e il conto economico del periodo X1 accoglie già la quota di costi di competenza che ha avuto manifestazione numeraria nell'esercizio precedente.

Analogamente ci si comporta per quanto riguarda la chiusura dei ratei attivi e passivi iniziali. Proseguendo con gli esempi già utilizzati si illustrano di seguito le scritture contabili dell'esercizio X1 relative al fenomeno amministrativo.

La chiusura del rateo passivo ha, come contropartita, la registrazione in Avere del conto economico (storno di costi).

Il conto "Costi per godimento beni di terzi" riporta un saldo di euro 200 che rappresenta la quota di competenza dell'esercizio X1 del totale pagato per la locazione.

La tecnica contabile prevede un'ulteriore modalità di chiusura dei ratei iniziali: lo storno, anziché essere effettuato subito dopo la riapertura dei conti, avviene nel momento in cui si manifesta la specifica variazione numeraria. Riprendendo l'esempio precedente:

Come appare evidente gli effetti non variano rispetto alla modalità di rappresentazione precedente che è da ritenere preferibile.

 FONTE: STRALCIO MEMENTO CONTABILE e ITALIA OGGI BILANCIO 

Revisione legale dei conti

sez. Ratei e risconti attivi.

sez. Ratei e risconti passivi.