SENTENCIA 01469 14-08-2007CASO CEMEX

SENTENCIA 01469 14-08-2007CASO CEMEX COMPENSACION ACTIVOS EMPRESARIALES  

                                            

MAGISTRADA PONENTE: EVELYN MARRERO ORTÍZ

EXP. N° 2002-0125

 

Mediante Oficio Nº 035 de fecha 04 de febrero de 2002 el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado con el N° 1277 nomenclatura del aludido Tribunal, contentivo de la apelación ejercida en fecha 25 de enero de 2002, por el abogado Javier Prieto Arias, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 33.487, actuando con el carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia de instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Undécima de Caracas del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 27 de diciembre de 2001, bajo el N° 52, Tomo 313 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; contra  la  sentencia  N° 841 dictada por el Tribunal remitente el 27 de julio de 2001, mediante la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por el abogado Herman Bautista Romero, inscrito en el INPREABOGADO Bajo el N° 47.335, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyenteCEMEX VENEZUELA S.A.C.A, antes denominada CORPORACIÓN VENEZOLANA DE CEMENTOS S.A.C.A. (VENCEMOS S.A.C.A.), sociedad mercantil inscrita inicialmente en el Registro de Comercio que llevaba el Juzgado de Primera Instancia en lo Mercantil del Distrito Federal el 23 de septiembre de 1943, bajo el N° 3.249, modificados sus estatutos sociales en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda el 17 de mayo de 2000, bajo el N° 41, Tomo 11-A-Sgdo; representación que se evidencia de documento poder autenticado ante la Notaría Pública Novena de Caracas en fecha 21 de octubre de 1996, bajo el N° 53, Tomo 314, de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; contra los actos administrativos contenidos en la “Resolución N° GRTICE-DR-ARCD/98/127” de fecha 18 de diciembre de 1998, que declaró improcedente la compensación de créditos fiscales “en razón de no existir deuda alguna líquida y exigible por concepto de tributos administrados por este Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria SENIAT (sic) que pueda ser objeto de compensación”;y la Planilla de Liquidación N° 11-01-20-000017, del 18 de diciembre de 1998.

Según consta en auto del 04 de febrero de 2002, la apelación se oyó en ambos efectos, remitiéndose a esta Sala el expediente, adjunto al precitado Oficio Nº 035, siendo recibido el 15 de febrero de 2002.

En fecha 21 de febrero de 2002 se dio cuenta en Sala, se designó Ponente a la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para comenzar la relación de la causa.

El 19 de marzo de 2002 el abogado Javier Prieto Arias, antes identificado, actuando en representación del Fisco Nacional, consignó escrito de fundamentación de su apelación.

En fecha 04 de abril de 2002 el abogado Herman Bautista Romero, antes identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente, consignó el escrito de contestación a la apelación.

Mediante auto del 18 de abril de 2002 se fijó la oportunidad en que tendría lugar el acto de informes.

En fecha 15 de mayo de 2002, oportunidad fijada para la celebración del acto de informes, se dejó constancia de la comparecencia del apoderado judicial del Fisco Nacional y del abogado Alberto Martínez Santander inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 91.915, actuando con el carácter de apoderado judicial del la sociedad mercantil contribuyente, representación que se evidencia de poder autenticado ante la Notaría Pública Novena del Municipio Libertador del Distrito Capital de fecha 05 de marzo de 2002, bajo el N° 09, Tomo 48, de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; quienes luego de exponer en forma oral sus argumentos, los consignaron por escrito. Seguidamente se dijo “VISTOS”. 

Por auto del 20 de septiembre de 2005 se dejó constancia de la incorporación a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de los Magistrados Emiro García Rosas y Evelyn Marrero Ortíz designados por la Asamblea Nacional el 13 de diciembre de 2004; y de la elección el 2 de febrero del mismo año de la Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia. Asimismo, se designó como ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz.

El 07 de febrero de 2007, fue elegida la actual Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia, quedando conformada la Sala Político-Administrativa de la siguiente forma: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero y los Magistrados Levis Ignacio Zerpa, Hadel Mostafá Paolini y Emiro Antonio García Rosas. 

Realizado el estudio del expediente pasa esta Sala a decidir, previas las siguientes consideraciones:

 

I

ANTECEDENTES

En fechas 15 de abril, 11 de mayo y 16 de junio de 1998 el ciudadano Ronald Colman, en su carácter de representante de la sociedad mercantil Cemex Venezuela S.A.C.A., mediante comunicaciones dirigidas a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), opuso la compensación de créditos fiscales originados por la cesión de créditos efectuadas por terceros por concepto de impuesto sobre la renta pagado en exceso, correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 1997, por la cantidad de Setenta y Seis Millones Cincuenta y Seis Mil Seiscientos Sesenta y Siete Bolívares con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 76.056.667,74); contra el monto de la primera, segunda y parte de la tercera porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales, que se causaría en el ejercicio fiscal de 1998, discriminados en la cantidad de Veintiocho Millones Quinientos Veintidós Mil Doscientos Noventa y Ocho Bolívares (Bs. 28.522.298,00) cada una (primera y segunda porción) y parte de la tercera porción por la cantidad de Diecinueve Millones Doce Mil Setenta y Un Bolívares con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 19.012.071,74) para un total de Setenta y Seis Millones Cincuenta y Seis Mil Seiscientos Sesenta y Siete Bolívares con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 76.056.667,74).

El 18 de diciembre de 1999 la referida Gerencia emitió la “Resolución N° GRTICE-DR-ARCD-98-127”, mediante la cual declaró improcedente la compensación opuesta por la sociedad de comercio contribuyente en razón de “no existir deuda alguna líquida y exigible por concepto de tributos administrados por este Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria SENIAT que pueda ser objeto de compensación”, y ordenó expedir las planillas de liquidación correspondientes a la primera y segunda porción por la cantidad de Cincuenta y Siete Millones Cuarenta y Cuatro Mil Quinientos Noventa y Seis Bolívares (Bs. 57.044.596,00); así como también, ordenó a la empresa contribuyente el pago de la “Planilla de Liquidación 011001303000452” de fecha 17 de junio de 1998, correspondiente a la cuota parte de la tercera porción, por la cantidad de Diecinueve Millones Ciento Sesenta y Nueve Mil Setecientos Veintisiete Bolívares con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 19.169.727,74).

En fecha 23 de marzo de 1999 el abogado Herman Bautista Romero, antes identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyenteejerció el recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda contra la referida Resolución, exponiendo los siguientes argumentos:

Manifiesta, que existe incoherencia en los planteamientos de la Administración Tributaria, cuando sostiene que su representada debe proceder a cancelar las suma mencionadas, por lo que es evidente que existe una obligación como sujeto pasivo de una relación tributaria, pues entonces pretende la administración plantear que en realidad no existe ninguna obligación tributaria pero que si (…) puede exigir el pago de unas cantidades. (…) será necesario concluir, que si existe una obligación tributaria, que la misma es líquida, es exigible (de hecho la administración en todo momento ha exigido su cancelación) y que la misma puede ser claramente objeto de la compensación”. 

Analiza la temporalidad del hecho imponible en el impuesto a los activos empresariales, y expone que a la luz del artículo 1 de la Ley del Impuesto a los Activos Empresariales (IAE) “al momento que el sujeto pasivo de la obligación tributaria, durante un ejercicio mantiene la propiedad de los bienes sobre cuyo valor se procederá a la determinación de la obligación tributaria, se debe entender que ha nacido y existe la obligación tributaria”.  

Argumenta, que tanto para el caso previsto en el artículo 17 eiusdem, como para el supuesto contemplado en el artículo 12 del Reglamento de la referida Ley, “se encuentra claramente evidenciado que la obligación tributaria que se genera del hecho generador ya citado, es líquida pues se crean los mecanismos para determinar la misma y además es exigible pues, tiene la facultad el ejecutivo de hacerla exigible al sustituir la declaración estimada por el pago de la obligación, exigiendo anticipadamente su cumplimiento”.

Señala, que lo antes afirmado ha quedado evidenciado en la misma Resolución recurrida cuando la Administración Tributaria indica que su representada “deberá cancelar cada una de las cuotas de Impuesto a los Activos Empresariales, correspondientes a la primera, segunda, y parte de la tercera porción del ejercicio que finalizará el 31/12/98 por la cantidad de Bs. 28.522.298,00 c/u y parte de la tercera porción por la cantidad  de Bs. 19.012.071,74 resultando un total de Bs. 76.056.667,74 (…) de esta manera la Administración (…) está reconociendo que sí existe una obligación tributaria (…)exigiendo además por cuanto es líquida y exigible, el cumplimiento de la misma”.

Finalmente, concluye que es procedente la compensación realizada por la sociedad mercantil que representa, pues reúne los requisitos previstos en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario 1994, razón por la cual los actos impugnados deben anularse “al pretender negar a mi representada la compensación (…)”.

 

 

II

DE LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante sentencia de fecha 21 de julio de 2001, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la contribuyente Corporación Venezolana de Cementos S.A.C.A. (VENCEMOS S.A.C.A.) en fecha 23 de marzo de 1999, en los siguientes términos:

“(…) Aplicando al caso de autos las consideraciones precedentes, el Tribunal apreciando los argumentos expuestos por los representantes de las partes, advierte que se dá (sic) el supuesto de hecho previsto en el artículo 1 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, y se dan todas las condiciones necesarias para que nazca una obligación (…).

El Tribunal observa que no hay pruebas en autos de que el crédito que manifiesta tener el contribuyente, que según expresa es líquido porque deriva de pagos en materia de impuesto sobre la renta y exigible porque no corresponde al sujeto activo, crédito que por llenar los extremos exigidos para hacer procedente la compensación fueron cedidos a la hoy recurrente por las empresas Transporte Caura, S.A. y Línea Aérea de Servicio Ejecutivo Regional, C.A. mediante documentos autenticados según detalle hecho en esta sentencia, lo que equivale a una aceptación tácita del Fisco Nacional de la existencia de los mismos, y por ello este Organo (sic)jurisdiccional considera que la compensación de créditos opuesta como forma de extinción de las obligaciones tributarias, es procedente, ya que la misma tiene como finalidad evitar actos inútiles, aún cuando uno de los sujetos sea el Fisco Nacional.

… omissis…

Respecto a las afirmaciones relacionadas con las modificaciones en la redacción de la norma relativa a la compensación, en el Código Orgánico Tributario sancionado en 1982, reformado en 1992 y 1994, el Tribunal estima oportuno señalar que en ningún caso se requiere de un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria que reconozca el derecho al sujeto pasivo de valerse de ella, ya que por mandato expreso del legislador y conforme con los principios que rigen la materia, la compensación extingue las obligaciones de pleno derecho, pero la Administración Tributaria deberá verificar la procedencia de los extremos legales, pues de comprobar que no se daban los requisitos de homogeneidad, liquidez y exigibilidad exigidos por el Código Orgánico Tributario debe formular los reparos pertinentes, efectuando las determinaciones a que hubiere lugar.

La empresa hoy recurrente probó que la Administración Tributaria declaró improcedente la compensación que opuso al Fisco Nacional y que existe una deuda de su representada la cual no se encuentra prescrita, es líquida y exigible. Probó que existió un crédito fiscal a favor de su representada contra el Fisco Nacional y que el mismo representa una deuda del sujeto activo, la cual no se encontraba prescrita, era líquida y exigible. Probó que la empresa opuso la compensación, y que la Administración Tributaria violentó el principio de la economicidad de la imposición, al pretender señalar que es válida cualquier otra forma de extinción de la obligación tributaria menos la de la compensación, y más aún pretender que sólo puede ser satisfecha la acreencia del Fisco Nacional con el pago en efectivo.

… omissis…

En consecuencia al no haber objeción sobre los montos pagados en exceso por la contribuyente hoy recurrente, que deben estar reflejados en la cuenta del contribuyente como montos a su favor y respecto de los cuales debe verificarse su conformidad, es procedente la compensación como forma de extinción de deudas tributarias a cargo de la contribuyente (…) y por tanto es improcedente el rechazo de la compensación realizada (…) y la liquidación de la planilla a cargo de la contribuyente.

El Tribunal estima oportuno observar que mediante Oficio de fecha 19 de octubre de 2000 emanado de la Gerencia Jurídico Tributaria respecto a la consulta N° DCR-5-8230-5044 relativa a si la consultante podía aceptar una cesión de créditos por concepto de impuesto a los activos empresariales y rebajarla del impuesto sobre la renta que se causara para el ejercicio en curso para la fecha de la solicitud y como acreditarlo, se considera procedente la compensación de créditos por impuesto a los activos empresariales contra el impuesto causado por el mismo concepto o contra el impuesto sobre la renta.

Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal (…) declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano Herman Bautista Romero (…) apoderado judicial de la empresa CORPORACIÓN VENEZOLANA DE CEMENTOS S.A.C.A. (…)”. (Destacado de la sentencia apelada).

 

 

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 19 de marzo de 2002, el abogado Javier Prieto Arias, antes identificado, actuando con el carácter de sustituto de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación de la apelación con base en los razonamientos de hecho y de derecho que se expresan a continuación:

Manifiesta, que la sentencia apelada incurrió en el vicio de errónea interpretación de la ley, debido a que “el pago de los dozavos comporta ciertamente una obligación para el contribuyente que queda sometido al cumplimiento de un deber formal de declarar y pagar un tributo anticipadamente; pero en nada implica el cumplimiento de una obligación líquida y exigible, pues estas condiciones están sujetas a la determinación definitiva que se haga al finalizar el ejercicio”.

En cuanto a la figura de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria señala, que la compensación de créditos tributarios puede ser opuesta en cualquier momento, pero la misma ha sido condicionada por el Legislador a un pronunciamiento previo por parte de la Administración, y para ello se requiere que el sujeto pasivo del tributo manifieste su voluntad mediante una solicitud, anexando los documentos o títulos que demuestren la acreencia contra el Fisco Nacional.

En atención a lo expuesto, indica que: “los efectos extintivos de la compensación opuesta se encuentran suspendidos hasta la emisión del acto administrativo contentivo de la procedencia o no de la compensación, obviando con ello la declaratoria de pleno derecho expresada en el encabezamiento del artículo. Luego de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 1994 no puede compensarse deuda tributaria alguna (sea de los sujetos activos o pasivos del tributo), sobre la cual no se haya pronunciado previamente la Administración Tributaria en lo atinente a la procedencia de dicho medio de extinción de las obligaciones”.

Por último, respecto al “principio de economicidad de la imposición” que a decir del Tribunal a quo fue menoscabado por la Administración Tributaria; aduce que “el principio de la economicidad de la imposición, no es más que una postura que pudiera asumirse como orientadora de las decisiones de la autoridad administrativa dentro del marco legal y constitucional, por lo cual en ningún momento ha sido violentado el referido principio por la Administración Tributaria”.

 Finalmente, solicita a esta Alzada que declare con lugar el recurso de apelación de autos y en consecuencia, anule el fallo apelado declarando la improcedencia de la compensación opuesta por la sociedad mercantil contribuyente.

IV

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

El apoderado  judicial de la sociedad de comercio contribuyente en fecha 04 de abril de 2002, consignó ante esta Sala Político-Administrativa el escrito de contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por la representación judicial del Fisco Nacional, en base a las siguientes consideraciones:

En relación al vicio de errónea interpretación que a decir de la representación fiscal incurrió el Tribunal a quo, se ñala que la recurrida fue clara  e interpretó adecuadamente las normas contenidas en los artículos 46 del Código Orgánico Tributario y 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, toda vez que su representada cumplió con los requisitos exigidos en las referidas disposiciones, al haber compensado los créditos fiscales originados de la cesión de créditos del impuesto sobre la renta contra el monto de la primera, segunda y parte de la tercera porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales que se causaría en el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 1998.

Respecto al análisis de la evolución de la figura de la compensación alegada por la representación fiscal, expresa que “la compensación es un medio de satisfacer al acreedor de la obligación tributaria, por lo que sería un abzurdo(sic) aceptar cualquier otra forma de extinción de la obligación tributaria menos de la compensación, y más aún pretender que sólo puede ser satisfecha la acreencia del Fisco Nacional con el pago en efectivo”.

 Como consecuencia de la idea señalada, advierte que la intención del Legislador en materia tributaria como en el derecho común, es evitar actos inútiles, y más aún cuando los ejercicios habían culminado y  fueron presentadas las declaraciones tanto del impuesto sobre las renta como la del impuesto a los activos empresariales.

Por último, respecto a la violación del principio de economicidad de la imposición por parte de la Administración Activa,  alega que: “la violación de este principio de economicidad, al no permitir el cumplimiento de una obligación tributaria con otra forma de cumplimiento que no sea el pago en efectivo de la misma, violenta la capacidad económica (capacidad contributiva) del contribuyente haciendo injusta la aplicación de la norma”.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación interpuesta por la representación del Fisco Nacional, contra la sentencia dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el 25 de enero de 2002, por medio de la cual se declaró la procedencia de la compensación opuesta por la sociedad mercantil Cemex de Venezuela, S.A.C.A.

En tal sentido, esta Sala observa que la denuncia planteada por el representante del Fisco Nacional se circunscribe a la presunta interpretación errónea por parte del a quo, en lo que respecta a la disposición legal que regula la figura de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria, toda vez que, en su criterio, es necesaria para la procedencia de la compensación, la verificación previa de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que se pretenden compensar, así como un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria.

En virtud de lo anterior, resulta pertinente examinar de acuerdo a la normativa aplicable y en atención a las pretensiones y defensas invocadas, lo relativo a la operatividad de la compensación como medio de extinción de la obligación tributaria, es decir, si resulta suficiente oponerla para que ésta opere de pleno derecho, extinguiendo hasta su concurrencia los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier otra reclamación administrativa o judicial de los mismos, con las deudas tributarias por iguales conceptos, líquidas, exigibles y no prescritas, o si, por el contrario, al efecto debatido es necesaria la previa verificación de la Administración Tributaria respecto a la existencia, liquidez y exigibilidad de dichos créditos y el consecuente pronunciamiento sobre la procedencia o no de la compensación opuesta.

Al respecto, la Sala considera necesario reiterar el criterio sostenido en la sentencia Nº 01178 de fecha 1º de octubre de 2002 (Caso: DOMÍNGUEZ & CIA. CARACAS, S.A.), ratificado entre otras en sus sentencias identificadas con los números 00069 y 00113 del 21 y 28 de enero respectivamente, 00361 del 11 de marzo, 00759 del 27 de mayo, 00881 del 17 de junio y 01561 del 15 de octubre dictadas todas en el año 2003 y las Nros. 00697 del 29 de junio y 011318 del 08 de septiembre, ambas del año 2004, relacionado con la naturaleza jurídica de dicha figura como modo de extinción de las obligaciones tributarias. En tal sentido, se ha señalado lo siguiente:

“La institución de la compensación en nuestro ordenamiento jurídico positivo, está consagrada en el Código Civil de 1942 y en iguales términos y numeración en el referido Código de 1982, en sus artículos 1.331 al 1.341, estableciendo el primero de éllos (sic), que ‘Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes’.

Es así que a través de la compensación ambos, deudores y acreedores a la vez, se liberan de la obligación que recíprocamente tienen hasta la concurrencia de la menor; siempre y cuando se den los requisitos, que la doctrina ha clasificado como simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad, definidos estos requerimientos en sentencias de este Máximo Tribunal, como la No. 01859 de fecha 14 de agosto de 2001, caso: Venevisión. Es decir, la compensación surge como un modo de extinguir las obligaciones comunes que existan entre los particulares.

En materia tributaria, la evolución de la compensación ha pasado por ciertas variantes. En principio, no fue acogida por la normativa reguladora de esta disciplina, cual era la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, al prever en su artículo 5 ‘que en ningún caso será oponible la compensación contra el Fisco’; siguiendo así la prohibición prevista en el último aparte del artículo 1.335 del vigente Código Civil.

No obstante, se dieron las primeras señales de esta figura, en las normativas de las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y 1982, respecto a los anticipos o pagos a cuenta derivados de los impuestos retenidos en exceso y de las declaraciones estimadas.

Pero, no fue sino con la promulgación del Código Orgánico Tributario en 1982, cuando se consagró, por primera vez, la compensación en su artículo 46, como un modo de extinguir las obligaciones tributarias, ya que en su artículo 222, hizo exclusión expresa del artículo 5 de la referida Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; manteniendo su esencia en las sucesivas reformas, producidas en 1992, 1994 y 2001”.

A partir de las consideraciones anteriormente expuestas, pudo la Sala pronunciarse acerca de la operatividad de la compensación de acuerdo a la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos por razón del tiempo, reseñando brevemente las reformas legislativas que en este particular se han producido, para lo cual fue oportuno transcribir lo pertinente de las mismas:

“Código Orgánico Tributario de 1982:

‘Artículo 46.- La administración tributaria declarará, de oficio o a petición de parte, la compensación de los créditos líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos y sus accesorios, con las deudas tributarias igualmente líquidas y exigibles, referentes a períodos no prescritos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

También son compensables los créditos por tributos con los que provengan de multas firmes, en las mismas condiciones establecidas en el encabezamiento de este artículo’.

Reforma del Código de 1992:

‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho...’.

Reforma del Código de 1994:

‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta...’. (Destacados de la Sala)”.

 

Aplicando el criterio jurisprudencial parcialmente transcrito al caso bajo análisis, la Sala advierte, las sucesivas variaciones que ha experimentado la legislación tributaria en lo que respecta a la operatividad de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria. Sin embargo, por ser la legislación aplicable rationae temporis al caso concreto, la reforma del Código Orgánico Tributario de fecha 25 de mayo de 1994, donde se dejó expresamente indicada la necesaria intervención de la Administración Tributaria para verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos, a fin de pronunciarse sobre la procedencia de la compensación que se pretenda oponer, interpretación que se ratifica una vez más en el presente fallo; debe esta Sala disentir y revocar la interpretación expuesta por el juzgador de instancia en el fallo apelado, al señalar que: “(...) el sujeto pasivo puede por tanto oponer la compensación, manifestar su voluntad de valerse de ella y puede hacerlo en el formulario de la declaración correspondiente o mediante una comunicación dirigida a la Administración Tributaria y ante el hecho objetivo de la coexistencia de ‘débitos’ y ‘créditos’ entre los mismos sujetos, se extinguirá la obligación ex tunc; y por ello la verificación de la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a que está obligada la Administración Tributaria no condiciona como interpreta el representante del Fisco Nacional, la extinción de la obligación respecto de la cual es opuesta la compensación (…)”, juicio de esta Alzada, asumido en atención a que la relación jurídica que subyace en el caso debatido, es de naturaleza jurídico-pública, la cual define el contenido de la relación obligacional impositiva, como bien lo afirmó la representación fiscal. Así se decide.  

Así las cosas, resulta de obligada consecuencia para esta Sala  proceder al examen del supuesto debatido en el caso concreto, con vista a la precitada normativa aplicable ratione materia y ratione temporis.

Carácter de los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales como débitos fiscales.

Sobre este particular, esta Alzada pasa a dilucidar la certeza y veracidad de la posición asumida por la Administración Tributaria en el presente caso, cuando niega el carácter de líquidos y exigibles a los débitos fiscales provenientes de anticipos de los impuestos a los activos empresariales, que los contribuyentes deben pagar al Fisco Nacional en forma de dozavos, conforme al artículo 17 de la ley que rige dicho tributo (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales) y 12 de su Reglamento, sobre cuya única base estimó la improcedencia de la compensación opuesta en el caso de autos.

En este sentido, considera oportuno citar el contenido de las disposiciones establecidas en los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales  y 12 de su Reglamento, que establecen lo siguiente:

Artículo 17.- El Ejecutivo Nacional podrá acordar que aquellos contribuyentes obligados a presentar declaración estimada a los fines del impuesto sobre la renta, igualmente presenten declaración estimada a los efectos de esta Ley, por los valores de sus activos gravables correspondientes al ejercicio tributario en curso, a objeto de la autodeterminación del impuesto establecido en esta Ley y su consiguiente pago, en una oficina receptora de fondos nacionales, todo de conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el Reglamento.”

Artículo 12: A partir del inicio del segundo ejercicio por el cual corresponda pagar el impuesto, los contribuyentes estarán obligados a efectuar pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del impuesto causado en el ejercicio anual inmediato anterior. Para ello, utilizarán los formularios que editará o autorizará la Administración Tributaria y enterarán el impuesto correspondiente a dicho dozavo, dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario, a partir de iniciado el cuarto mes consecutivo del cierre del ejercicio anual.”(Subrayado de la Sala)

 

Ahora bien, en cuanto al carácter que ostentan los anticipos de los débitos fiscales del impuesto a los activos empresariales, pagados al Fisco Nacional en forma de dozavos, es de indicar que esta Sala en anteriores oportunidades se ha pronunciado señalando lo siguiente:

“...dichos anticipos o dozavos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales). Al efecto, nótese que en ejecución puede el Fisco Nacional demandarlas, a fin de cobrar y hacer efectivas dichas deudas, si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes; lo cual procedería porque dicha obligación comporta el carácter de líquida, ya que la misma norma establece el quantum del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, y de exigible porque la propia disposición prevé que debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario”. (Sentencia Nº 01178 de fecha 1º de octubre de 2002)

 

Conforme al criterio antes señalado, reitera esta Sala que los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales, tal como acertadamente lo señala la recurrida, constituyen obligaciones tributarias que no disienten del común de las obligaciones tributarias derivadas de otros tributos, encontrándose como prueba de ello, sujetos a las consecuencias que acarrea el incumplimiento de los mismos, vale decir, el pago las multas e intereses, por lo que indefectiblemente debe sostenerse que tales anticipos constituyen verdaderas obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, de conformidad con el contenido de las normas antes transcritas.

Así, debió la Administración Activa considerar que la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario reconoce la procedencia de la compensación como medio extintivo de las obligaciones tributarias, por concepto de “tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos”; limitándola sólo a la verificación de su existencia, liquidez y exigibilidad, sin establecer distingos entre la naturaleza del pago, sea éste como anticipo o definitivo, que tenga la obligación tributaria de que se trate.

En consecuencia, demostrado como quedó de las actas procesales que existe una obligación tributaria, líquida y exigible a cargo de la contribuyente, por las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondiente a la primera, segunda, y parte de la tercera porción del ejercicio de 1998, conforme a lo previsto en los referidos artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, que alcanzan un monto total de Setenta y Seis Millones Cincuenta y Seis Mil Seiscientos Sesenta y Siete con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 76.056.667,74), la Sala debe concluir que contra ellos también es oponible la compensación de créditos fiscales igualmente líquidos y exigibles; en razón de lo expuesto, esta Alzada no evidencia error alguno en la interpretación de las citadas normas por parte del a quo, y, por ende, estima improcedente el vicio denunciado por la representación fiscal atinente al error de derecho. Así se declara.

Verificación de los créditos fiscales oponibles.

Ahora bien, en cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales derivados del impuesto sobre la renta pagado en exceso, que la sociedad de comercio contribuyente opuso para compensar con la referida deuda tributaria originada del impuesto a los activos empresariales, lo cual no fue verificado en su oportunidad por la Administración Tributaria, conforme al mandato expreso contenido en el segundo aparte del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, le resulta preciso a esta Sala analizar, en virtud del principio de economía procesal, las alegaciones y pruebas promovidas por la sociedad mercantil recurrente, a los efectos de la referida verificación, y en ese sentido observa:

Previo a cualquier consideración con respecto a la verificación de los créditos fiscales a compensar, resulta necesario advertir en cuanto a la cesión de créditos fiscales adquiridos de un tercero, que el artículo 47 del Código Orgánico Tributario de 1994, permite su ocurrencia a los fines de su compensación con otras deudas tributarias, siempre que se refieran al mismo sujeto activo, en los términos siguientes:

Artículo 47.- Los créditos líquidos y exigibles del contribuyente o responsable por concepto de tributos y sus accesorios, podrán ser cedidos a otros contribuyentes o responsables, al solo efecto de ser compensados con deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo.”

Visto lo anterior, esta Sala en cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito derivado del impuesto sobre la renta pagado en exceso en el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 1997, por la cesión de créditos efectuadas por terceros (empresas Línea Área de Servicio Ejecutivo Regional y Transporte Caura, S.A.), que asciende a la cantidad total de Setenta y Seis Millones Cincuenta y Seis Mil Seiscientos Sesenta y Siete Bolívares con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 76.056.667,74), sobre los cuales la empresa contribuyente opuso la compensación contra la deuda tributaria originada por el pago de las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondiente a la primera, segunda, y parte de la tercera porción, correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 1998, por la cantidad Total de Setenta y Seis Millones Cincuenta y Seis Mil Seiscientos Sesenta y Siete Bolívares con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 76.056.667,74); pudo advertirse que la Administración Tributaria no se pronunció en la Resolución impugnada sobre la referida cesión de créditos efectuadas por las  compañías anteriormente referidas, vale decir, que tales condiciones no fueron verificadas en su oportunidad por la Administración Activa, conforme a lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal.

En este contexto, esta Máxima Instancia estima pertinente y necesario llamar la atención de la Administración Tributaria respecto de tal omisión de pronunciamiento en cuanto a la correcta y oportuna verificación acerca de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales supra señalados, opuestos en compensación por la contribuyente; toda vez que tal como fue arriba indicado, ésta resultaba obligada por imperio del aludido artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, a emitir el correspondiente pronunciamiento sobre la verificación de tales créditos, máxime cuando ello pudo, incluso conducir a la sentenciadora de instancia a considerar que en el presente caso medió una aceptación tácita del Fisco Nacional respecto a la existencia de los referidos créditos fiscales.

Ahora bien, del estudio de las actas procesales que conforman el expediente, pudo constatar esta Sala que la contribuyente pretendió compensar el impuesto sobre la renta pagado en exceso en el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 1997, producto de la cesión de créditos efectuadas por terceros (empresas Línea Área de Servicio Ejecutivo Regional y Transporte Caura, S.A.), que asciende a la cantidad total de Setenta y Seis Millones Cincuenta y Seis Mil Seiscientos Sesenta y Siete Bolívares con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 76.056.667,74), con el pago realizado en el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 1998, de las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondiente a la primera, segunda, y parte de la tercera porción, por la cantidad Total de Setenta y Seis Millones Cincuenta y Seis Mil Seiscientos Sesenta y Siete Bolívares con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 76.056.667,74).

 No obstante lo anterior, esta Sala observa que si bien consta en las actas del expediente, las copias de las solicitudes de compensación signadas con los Nos. 002368, 003252 y 004056 presentadas por la sociedad de comercio contribuyente ante la respectiva Administración Tributaria los días 15 de abril, 13 de mayo y 15 de junio de 1998, respectivamente (folios 100 al 104); así como copias simples de los contratos de cesión celebrados entre la sociedad de comercio contribuyente y las referidas empresas cedentes en fechas 13 de abril y  12 de mayo de 1998 (folios 62 al 68), no puede advertirse de los mismos con certeza y precisión la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos fiscales opuestos en compensación por la sociedad mercantil contribuyente.

Así las cosas, a la Sala le resulta imposible verificar con certeza y precisión la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos fiscales opuestos en compensación por la sociedad de comercio contribuyente; a cuyo efecto se ordena a la Administración Tributaria que, en ejercicio y cumplimiento de sus facultades y deberes, proceda a la inmediata verificación de los requerimientos legalmente dispuestos respecto a dichos créditos fiscales en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, habiéndose demostrado en autos la existencia, liquidez y exigibilidad de la deuda tributaria de la contribuyente por las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales; luego de lo cual deberá la Administración Tributaria declarar la procedencia de la compensación solicitada. Así se declara.

VI

DECISIÓN

         Por las razones precedentemente expuestas, la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación ejercida por el abogado Javier Prieto Arias, antes identificado, actuando en representación del FISCO NACIONALcontra la sentencia Nº 841 de fecha 27 de julio de 2001, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. En consecuencia, se CONFIRMA el aludido fallo, con la excepción del pronunciamiento atinente a la procedencia ope legis de la compensación tributaria, el cual se REVOCA.

2. Se declara la NULIDAD del acto administrativo contenido en la “Resolución N°GRTICE-DR-ARCD/98/127” de fecha 18 de diciembre de 1998,emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

 3. En cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos en compensación por la sociedad mercantil contribuyente, se ORDENAa la Administración Tributaria la inmediata verificación de los requerimientos a tales efectos dispuestos en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los nueve (09) días del mes de agosto del año dos mil siete (2007). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

 

La Presidenta - Ponente

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

YOLANDA JAIMES GUERRERO

 

Los Magistrados,

LEVIS IGNACIO ZERPA

 

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

 

EMIRO GARCÍA ROSAS

 

La Secretaria,

SOFÍA YAMILE GUZMÁN

En catorce (14) de agosto del año dos mil siete, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01469.

 

 

La Secretaria,

SOFÍA YAMILE GUZMÁN

 


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